2021.2526.2
Základní principy uplatňování nároku na odpočet DPH
Ing. Veronika Dvořáková, Ph.D.
Postupy a principy uplatnění nároku na odpočet DPH lze shrnout do několika základních zákonných pravidel, kterými by se měl daňový subjekt řídit.
NahoruPravidlo 1: Zdanitelné plnění je použito pro ekonomickou činnost
Plátce DPH je oprávněn dle § 72 odst. 1 ZDPH k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci své ekonomické činnosti použije pro účely uskutečňování:
-
zdanitelných plnění v tuzemsku,
-
plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně v tuzemsku,
-
plnění s místem plnění mimo tuzemsko, pokud by měl v takovémto případě nárok na odpočet daně, kdyby se dodání uskutečnilo v tuzemsku,
-
plnění uvedených v § 54 odst. 1 písm. a) až j), l) až u) a y) a v § 55 s místem plnění ve třetí zemi, nebo pokud je dané plnění spojeno přímo s vývozem zboží,
-
plnění uvedených v § 13 odst. 7 písm. a), b), d) a e) a v § 14 odst. 5.
NahoruPravidlo 2: Mít k dispozici daňový doklad
Nutnou podmínkou pro uplatnění nároku na odpočet DPH u tuzemských zdanitelných plnění je mít k dispozici daňový doklad splňující náležitosti a podmínky zákona o DPH (viz §§ 26 až 33, zejména pak § 29 ZDPH pojednávající o náležitostech daňových dokladů). Je to jeden ze základních formálních požadavků prokazující primární nárok na odpočet DPH. Obecně platí, že pokud by doklad neobsahoval patřičné náležitosti, lze nárok na odpočet daně prokázat jiným způsobem, jak deklaruje i ustanovení § 73 odst. 5 ZDPH.
Dále nárok na odpočet DPH vzniká okamžikem, kdy nastaly skutečnosti zakládající povinnost tuto daň přiznat. Zejména tedy u tuzemských zdanitelných plnění je potřeba brát v potaz, že tímto okamžikem obvykle bývá uskutečnění zdanitelného plnění nebo přijetí úplaty na toto plnění, zatímco nárok lze uplatnit nejdříve okamžikem vystavení daňového dokladu, tj. kdy jej můžeme nejdříve obdržet, pokud bereme v potaz elektronické předávání dokladů. Tedy pokud náš dodavatel, český plátce DPH poskytne službu s datem zdanitelného plnění ke dni 30. 11. 2021, ale daňový doklad vystaví až ke dni 2. 12. 2021, lze uplatnit nárok na odpočet DPH nejdříve ke dni 2. 12. 2021, pokud odběratel daňový doklad ke dni jeho vystavení také obdržel.
Plátce A poskytne službu plátci B, datum zdanitelného plnění je 25. 11. 2021, ovšem daňový doklad je vystaven a současně poskytnut plátci B až 4. 12. 2021. Plátci B vznikne nárok na odpočet daně k datu 25. 11. 2021, nicméně jej nedříve uplatní v daňovém přiznání za měsíc prosinec nebo za IV. čtvrtletí 2021.
U přijatých přeshraničních plnění v rámci Evropské unie není nutnou podmínkou nároku na odpočet daně držení daňového dokladu. Podmínkou pro uplatnění nároku na odpočet daně je skutečnost, že plátce příslušnou daň přizná. Tato skutečnost se prokazuje samozřejmě prvotně daňovým dokladem, nicméně pokud jej plátce nemá k dispozici, lze nárok prokazovat i jiným způsobem (např. objednávkou a dodacím listem atp.).
Měsíční plátce A pořídil od osoby registrované k dani v Německu zboží. Zboží bylo pořízeno 23. 11. 2021, daňový doklad byl vystaven a doručen 3. 12. 2021. Jelikož se jedná o pořízení zboží od osoby registrované k dani v jiném členském státě, je povinen plátce A odvést daň v tuzemsku, a to:
-
k 15. dni v měsíci následujícím po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno, tj. k 15. 12. 2021,
-
anebo ke dni vystavení daňového dokladu, pokud je datum vystavení dokladu před 15. dnem měsíce následujícího po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno, tj. k 3. 12. 2021.
Řešení: Plátce A přizná daň na výstupu ke dni přijetí daňového dokladu, tj. k 3. 12. 2021. K datu přiznání daně na výstupu si zároveň uplatní nárok na odpočet daně na vstupu.
Pozn.: Pokud by plátce A neměl ještě ke dni 15. 12. 2021 k dispozici daňový doklad, přizná daň k 15. 12. 2021 a uplatní zároveň odpočet daně na vstupu, použije-li plnění pro shora vyjmenované účely. Uplatnění odpočtu bude prokazovat případně jiným způsobem, pokud nebude mít daňový doklad k dispozici.
NahoruPravidlo 3: Nárok na odpočet DPH u vzorků
V případě obchodních vzorků či dárků malé hodnoty musí plátce daně uplatnit odpočet daně na vstupu podle obecných pravidel pro odpočet daně, tj. buď v plné výši, anebo v částečné výši, tzn., že odpočet DPH se řídí dle účelu použití daného zboží. Pokud bude pořizovaný dárek nebo vzorek následně poskytnut:
-
výhradně pro plnění uvedená v § 72 odst. 1 ZDPH, je plátce oprávněn uplatnit plný nárok na odpočet daně na vstupu,
-
nebo jak v souvislosti s plněním s nárokem na odpočet daně, tak s plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet daně, má plátce nárok na odpočet daně na vstupu jen v částečné výši.
Plátce A pořídil od plátce B vzorky zboží. Protože plátce A uskutečňuje pouze dodání zboží v tuzemsku, jedná se o zdanitelná plnění s nárokem na odpočet daně a může si u nakoupených vzorků pro uplatňování svých ekonomických činností uplatnit nárok na odpočet na vstupu v plné výši. Zároveň plátce A nebude na výstupu u těchto poskytnutých vzorků v rámci ekonomické činnosti žádnou daň přiznávat, neboť poskytnutí vzorků není v tomto případě předmětem daně dle § 13 odst. 7 písm. c) ZDPH.
Plátce A pořídí od plátce B vzorky zboží. Protože plátce A uskutečňuje jak dodávání zboží (jedná se o zdanitelná plnění s nárokem na odpočet daně), tak pronajímá byty pro občany (jedná se o osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně), je plátce povinen zvážit uplatnění částečného odpočtu daně na vstupu u nakoupených vzorků (tzn. zvážit krácení odpočtu daně na vstupu). Jelikož bude ale plátce vzorky poskytovat výhradně v rámci činnosti "dodávání zboží", uplatní u nakoupených vzorků plný nárok na odpočet daně. Zároveň na výstupu u těchto poskytnutých vzorků v rámci ekonomické činnosti žádnou daň nepřiznává, neboť poskytnutí vzorků není v tomto případě předmětem daně dle § 13 odst. 7 písm. c) ZDPH.
Plátce A pořídí od plátce B reklamní trička s logem plátce A. Celková cena za 100 ks triček činí 12 100 Kč, tj. 1 tričko stojí 100 Kč bez DPH. Plátce A zprostředkovává cestovní služby, plnění s nárokem na odpočet daně, a zároveň zprostředkovává cestovní pojištění, které je činností osvobozenou bez nároku na odpočet daně. Plátce A bude trička rozdávat všem svým klientům, tj. těm, kterým zprostředkuje cestovní službu, a také těm, kterým zprostředkuje cestovní pojištění. V daném případě je tak plátce povinen krátit nárok na odpočet daně na vstupu u nakoupených triček. Na výstupu není ovšem povinen daň přiznat, neboť rozdání triček není předmětem daně dle § 13 odst. 7 písm. c) ZDPH (cena 1 ks trička je 100 Kč bez DPH).
NahoruPravidlo 4: Nárok na odpočet DPH pouze ve správné výši
Nárok na odpočet DPH je možné uplatnit pouze na takovou DPH, která byla uplatněna podle zákona o DPH. Tzn., že je zejména zakázáno uplatnění nároku na odpočet DPH, která byla na daňovém dokladu vypočtena chybně ve vyšší výši. V těchto případech lze uplatnit odpočet daně jen ve správné výši stanovené zákonem. Je tedy vyžadována vyšší obezřetnost při kontrole daňových dokladů, co se týče uvedení sazby daně dodavatelem. Tato skutečnost vyplývá též z § 73 odst. 6 ZDPH, ve kterém se stanovuje výše nároku na odpočet daně, kterou je plátce daně oprávněn uplatnit v případě nesprávně uvedené daně (sazby daně) na daňovém dokladu.
Plátce A poskytne službu plátci B. Plátce A na daňovém dokladu uvede 10% sazbu daně, přestože měla být na dokladu uvedena 21% sazba daně. Plátce B je tak oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen ve výši odpovídající dani na daňovém dokladu, tj. ve výši 10% sazby daně. Postup řešení:
- Plátce A – provede opravu výše daně opravným daňovým dokladem a podá dodatečné daňové přiznání k DPH nejdříve ke dni, ke kterému byl přijat opravný daňový doklad plátcem B (viz § 43 ZDPH).
- Plátce B – je oprávněn uplatnit odpočet daně ke dni přijetí daňového dokladu jen ve výši uvedené na daňovém dokladu, tj. ve výši 10% sazby daně; poté, co obdrží opravný daňový doklad, podá dle daňového řádu dodatečné daňové přiznání k DPH na vyšší odpočet daně.
Plátce A poskytne službu plátci B. Plátce A na daňovém dokladu uvede 21% sazbu daně, přestože měla být na dokladu uvedena 10% sazba daně. Plátce B je tak oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen ve výši odpovídající dani, která má být uplatněna podle zákona o DPH, tj. ve výši 10% sazby daně. Postup řešení je analogický jako v předcházejícím příkladu.
NahoruPravidlo 5: Poměrný a krácený nárok na odpočet DPH
Plátce daně uplatňuje u přijatých zdanitelných plnění nárok na odpočet DPH buď v plné výši, nebo v poměrné výši, anebo krácené výši.
1. Nárok na odpočet daně v poměrné výši dle § 75 ZDPH
Nárok na odpočet daně v poměrné výši plátce daně uplatní tehdy, používá-li přijaté zdanitelné plnění jak v rámci svých ekonomických činností, tak pro účely s nimi nesouvisejícími (např. soukromé účely), a to v poměrné výši odpovídající rozsahu ekonomické činnosti.
Pokud plátce daně neuplatní nárok na odpočet daně v poměrné výši, dává zákon o DPH možnost uplatnit nárok na odpočet daně v plné výši s tím, že část přijatého zdanitelného plnění, které plátce použije pro účely nesouvisející s ekonomickými činnostmi plátce, se poté považuje za dodání zboží dle § 13 odst. 4 písm. a) ZDPH nebo za poskytnutí služby podle § 14 odst. 3 písm. a) ZDPH a plátce je povinen uplatnit u těchto plnění daň na výstupu. Tento postup, který lze uplatnit, jen jde-li o plnění použitá plátcem pro jeho osobní spotřebu nebo pro osobní spotřebu jeho zaměstnanců, se ovšem neuplatní u dlouhodobého majetku, kde bude nutné aplikovat vždy poměrný nárok na odpočet daně.
Příslušná výše poměrného odpočtu se zjistí pomocí poměrného koeficientu. Postup je následující:
Nelze-li v okamžiku uplatnění odpočtu daně stanovit výši poměrného koeficientu, stanoví jej plátce kvalifikovaným odhadem. Po skončení kalendářního roku dojde k zohlednění skutečného použití plnění pro ekonomickou činnost, a bude-li se odchylovat poměrný koeficient stanovený podle skutečného použití od koeficientu stanoveného kvalifikovaným odhadem o více než 10 % bodů, opraví plátce daně odpočet DPH, a to v posledním zdaňovacím období kalendářního roku, ve kterém došlo k uskutečnění zdanitelného plnění, kterého se oprava týká.
Bude-li vypočtená částka opravy kladná, je plátce oprávněn výši uplatněného odpočtu daně opravit. Bude-li záporná, je plátce povinen výši uplatněného odpočtu daně opravit.
Plátce daně si pořídil osobní automobil. Daňový doklad obdržel při předání automobilu 25. 11. 2021. Plátce daně předpokládá, že automobil bude využívat jak pro podnikatelskou činnost, tak i pro soukromé účely.
Řešení: Nárok na odpočet daně uplatní plátce v poměrné výši ke dni 25. 11. 2011, tj. předpokládá-li, že bude používat automobil např. ze 70 % k podnikatelské činnosti (výhradně zdanitelná plnění), uplatní 70% nárok na odpočet daně. Plátce daně musí postupovat tímto způsobem, jinou možnost nemá (jedná se o dlouhodobý majetek). Dále také musí sledovat, zda by nemělo docházet k úpravám odpočtu daně po dobu 5 let.
Na konci roku plátce provede opravu odpočtu daně dle skutečného použití automobilu pro ekonomické a soukromé účely, a to např. na základě knihy jízd. Podle ní zjistí, že automobil používal pro podnikatelskou činnost nikoliv ze 70 %, ale z 85 %. Je tak oprávněn uplatnit vyšší odpočet daně za poslední zdaňovací období kalendářního roku, a to o 15 % vyšší.
Pozn.: Zákon o DPH neurčuje žádnou speciální metodu pro určení výše poměrného koeficientu, volba jeho určení je v podstatě na plátci daně. Záleží pouze na něm, jakou objektivní metodu použije. Jako důkaz pro určení použití majetku k podnikatelským a soukromým účelům může zvolit např. knihu jízd či jiné záznamy, anebo podíl podlahové plochy budovy atp.
Úklidová společnost, měsíční plátce DPH, používá pro svoji úklidovou činnost nejrůznější čisticí prostředky. Pro tento účel nakoupila v listopadu 2021 paletu čisticích prostředků za 50 000 Kč bez DPH, daňový doklad má k dispozici. Aby eliminovala krádeže těchto čisticích prostředků ze strany zaměstnanců, poskytuje jim zdarma pravidelně každý měsíc jeden druh prostředku dle vlastního výběru. V prosinci 2021 jim rozdala čisticí prostředky z této palety za nákupní ceny v celkové výši…
