Účtování dlouhodobého finančního majetku

3.4.4

Účtování dlouhodobého finančního majetku

prof. Ing. Libuše Műllerová, CSc.

 NahoruDlouhodobý finanční majetek

O dlouhodobém finančním majetku, někdy nazývaném též finanční investice, se účtuje v účtové třídě 0 – Dlouhodobý majetek v účtové skupině 06 – Dlouhodobý finanční majetek. Za finanční investice je označován proto, že by měl přinášet účetní jednotce majetkový prospěch, ať už ve formě podílů na zisku, nebo ve formě úroků z úvěrů a půjček.

Dlouhodobý finanční majetek se oceňuje v pořizovacích cenách, tj. včetně vedlejších pořizovacích nákladů. Těmi mohou být poplatky a provize makléřům, poradcům, burzám, uplatněná opce, případně jiné náklady spojené s jeho pořízením.

Na konci rozvahového dne se dlouhodobý finanční majetek v případech, kdy to účetní předpisy umožňují, přeceňuje na reálnou hodnotu (s výjimkou cenných papírů držených do splatnosti, dluhopisů neurčených účetní jednotkou k obchodování, cenných papírů představujících účast s rozhodujícím nebo podstatným vlivem a cenných papírů emitovaných účetní jednotkou). V podstatě lze na reálnou hodnotu přeceňovat pouze realizovatelné dluhové cenné papíry.

Podíly představující účast s rozhodujícím nebo podstatným vlivem lze přecenit ekvivalencí (protihodnotou), tzn., na hodnotu odpovídající míře účasti účetní jednotky na vlastním kapitálu společnosti, kde má účetní jednotka majetkovou účast. Pokud by podíl účetní jednotky na ztrátách vlastněné nebo spoluvlastněné společnosti byl vyšší než hodnota účasti, nebo stejný, ocení se majetková účast nulou, je sledována v knize podrozvahových účtů a komentář k této účasti je uveden v příloze k účetní závěrce.

V případě přechodného snížení hodnoty finanční investice a zachování ocenění v pořizovací ceně, lze použít korekci ocenění formou opravné položky.

V závislosti na charakteru dlouhodobého finančního majetku nabízí účtový rozvrh tyto účty:

 Nahoru061 – Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba

Na tomto účtu se sledují majetkové cenné papíry a majetkové podíly, které má ovládající osoba v ovládaných nebo řízených osobách, případně ovládaná osoba v ovládajících osobách. Podle zákona o obchodních korporacích (§ 74 ZOK) je ovládající osobou osoba, která může v obchodní korporaci přímo či nepřímo uplatňovat rozhodující vliv. Ovládanou osobou je obchodní korporace ovládaná ovládající osobou. Je-li ovládající osobou obchodní korporace, je mateřskou obchodní korporací, je-li ovládanou osobou obchodní korporace, je dceřinou obchodní korporací. Řídící osoba a většinový společník jsou vždy ovládajícími osobami, řízená osoba je vždy ovládanou osobou. Podle zákona o obchodních korporacích (§ 75 ZOK) je ovládající osobou vždy:

• osoba, která může jmenovat nebo odvolat většinu osob, které jsou členy statutárního orgánu, nebo kontrolního orgán obchodní korporace, jejímž je společníkem, nebo může toto jmenování či odvolání prosadit,

• osoba, která disponuje minimálně 40 % hlasovacích práv, ledaže stejným nebo vyšším podílem nakládá jiná osoba nebo jiné osoby jednající ve shodě,

• osoby jednající ve shodě, které společně nakládají podílem na hlasovacích právech představujících alespoň 40 % všech hlasů obchodní korporace,

• ten, kdo sám nebo společně s osobami jednajícími s ním ve shodě získá podíl na hlasovacích právech představujících alespoň 30 % všech hlasů v obchodní korporaci a tento podíl představoval na posledních 3 po sobě jdoucích jednání nejvyššího orgánu této osoby více než polovinu hlasovacích práv přítomných osob.

 Nahoru062 – Podíly – podstatný vliv

Na tomto účtu se sledují majetkové cenné papíry a majetkové podíly, které má obchodní korporace u jiné obchodní korporace, v níž vykonává podstatný vliv. Podstatným vlivem se rozumí takový významný vliv na řízení nebo provozování obchodní korporace, který není rozhodující ani společný. Považuje se za něj podle § 22 odst. 5 ZoÚ vliv nejméně s 20 % podílem na hlasovacích právech.

 Nahoru063 – Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly

Na tomto účtu se evidují realizovatelné majetkové cenné papíry a majetkové podíly, které jsou pořízeny za účelem dlouhodobého držení, avšak nepředstavují podíl v ovládaných a řízených osobách, ani podíl v účetních jednotkách pod podstatným vlivem. Jedná se tedy o podíl na hlasovacích právech menší než 20 %.

 Nahoru065 – Dluhové cenné papíry držené do splatnosti

Na tomto účtu se účtuje o cenných papírech úvěrové povahy, např. dluhopisy, směnky, které pořídila účetní jednotka za účelem dlouhodobého držení. Mají přinést účetní jednotce výnos ve formě úroku. Nepřeceňují se na reálnou hodnotu, jejich cena se koriguje přímo o úrokový výnos. Jedná se například o dluhopis s pevnou úrokovou sazbou, nebo dluhopis, kdy je úrokový výnos stanoven rozdílem mezi jmenovitou hodnotou a jeho nižším emisním kursem.

 Nahoru066 – Zápůjčky a úvěry – ovládaná nebo ovládající osoba podstatný vliv

Na tomto účtu se sledují poskytnuté dlouhodobé půjčky a úvěry ovládaným a řízeným osobám, poskytnuté dlouhodobé půjčky a úvěry mezi ovládanými a řízenými osobami.

 Nahoru067 – Ostatní půjčky a úvěry

Na tomto účtu se účtuje o poskytnutých dlouhodobých půjčkách a úvěrech mezi obchodními společnostmi, které nejsou ovládající nebo ovládanou osobou, ani osobou pod podstatným vlivem. Patří sem také majetková účast na podnikání jiných obchodních korporací založená na smlouvě o tichém společenství, která má charakter dlouhodobé půjčky.

 Nahoru068 – Zápůjčky a úvěry – podstatný vliv

Na tomto účtu se sledují poskytnuté dlouhodobé půjčky a úvěry účetním jednotkám pod podstatným vlivem, poskytnuté dlouhodobé půjčky a úvěry mezi účetními jednotkami uplatňující podstatný vliv.

 Nahoru069 – Jiný dlouhodobý finanční majetek

Na tomto účtu se účtuje o dlouhodobém finančním majetku, pro který není v účtovém rozvrhu samostatný syntetický účet. Jedná se např. o nakoupené obligace a jiné dluhopisy, pokladniční poukázky, vkladové listy a termínované vklady se splatností delší než 1 rok. Dále sem patří poskytnuté dlouhodobé půjčky a úvěry, pokud nejsou evidovány na účtech 066,067, 068, případně i předměty z draných kovů, pokud nejsou vykazovány jako dlouhodobý hmotný majetek nebo zásoby.

 NahoruPořízení dlouhodobého finančního majetku

Pořizování dlouhodobého finančního majetku se uskutečňuje zejména koupí, bezúplatným převodem (darováním), vkladem dlouhodobého majetku od jiné osoby, poskytnutím půjčky, převodem finančních prostředků na dlouhodobé vkladové listy a termínované vklady. Pořízení dlouhodobého finančního majetku se účtuje na vrub příslušného účtu v účtové skupině 06. Souvztažný zápis je závislý na způsobu pořízení. Může jít o účty v následujících účtových skupinách:

• 21 – Peněžní prostředky v pokladně, 32 – Závazky (krátkodobé), 47 – Dlouhodobé závazky v případě koupě a v případě poplatků, služeb apod. souvisejících s pořízením,

• 22 – Peněžní prostředky na účtech v případě poskytnutí úvěru nebo půjčky, přímé koupě dlouhodobého finančního majetku, převodu finančních prostředků na dlouhodobé vkladové listy a termínované vklady,

• 34 – Zúčtování daní a dotací v případě, kdy zákon o DPH stanoví, že věcný vklad je zdanitelným plněním,

• 36 – Závazky ke společníkům, v případě upsání vkladu do a. s., do s. r. o. nebo do družstva, vkladu komplementáře do komanditní společnosti a vkladu do v. o. s., vytváří-li základní kapitál,

• 37 – Jiné pohledávky a závazky v případě uplatnění práva nákupní opce,

• 41 – Základní kapitál a kapitálové fondy v případě bezúplatně převedeného majetku.

Účetní jednotka může poskytnout obchodníkovi s cennými papíry zálohu na pořízení dlouhodobého finančního majetku. Pro účtování záloh na nákup dlouhodobého majetku slouží účtová skupina 05 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek, pro zálohy na dlouhodobý finanční majetek konkrétně účet 053 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý finanční majetek. Záloha se zúčtuje při vyúčtování nákupu dlouhodobých cenných papírů s obchodníkem.

 NahoruOceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků

Změna reálné hodnoty u realizovatelných cenných papírů se účtuje prostřednictvím účtů v účtové skupině 41 – Základní kapitál a kapitálové fondy, konkrétně na účtu 414 – Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků. Oceňovací rozdíl se sleduje na samostatném analytickém účtu k účtu cenných papírů. Je-li prokázáno, že došlo ke snížení hodnoty (znehodnocení) těchto cenných papírů, které je pravděpodobně trvalé, zaúčtuje se znehodnocení bez zbytečného odkladu na příslušné účty finančních nákladů. Pokud následně po zaúčtování znehodnocení na účty finančních nákladů dojde k prokazatelnému zvýšení reálné hodnoty realizovatelných dluhových cenných papírů, je zvýšení reálné hodnoty zaúčtováno nejvýše ve výši zaúčtovaného znehodnocení na účty finančních výnosů.

Změny při ocenění majetkových cenných papírů a majetkových podílů ekvivalencí se účtují rovněž prostřednictvím rozvahového účtu 414 – Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků. Ocenění ekvivalencí je možnost, nikoliv povinnost. Pokud se však účetní jednotka rozhodne k přecenění ekvivalencí majetkových cenných papírů nebo podílů a vlastní podíly ve více obchodních společnostech, musí přecenit všechny podíly. Oceňovací rozdíl z přecenění ekvivalencí se sleduje rovněž na samostatném analytickém účtu k účtu cenných papírů. Součástí přecenění ekvivalencí jsou i případné kursové rozdíly u majetkových cenných papírů nebo majetkových podílů v cizí měně.

Při prodeji dlouhodobého finančního majetku přeceněného reálnou hodnotou nebo ekvivalencí do kapitálu se přecenění zruší a ocenění majetkové účasti se vrací do původní pořizovací ceny.

V případě přechodného snížení hodnoty majetkových cenných papírů nebo majetkových podílů lze použít nepřímého snížení hodnoty vytvořením opravné položky za použití účtu v účtové skupině 09, konkrétně 096 – Opravná položka k dlouhodobému finančnímu majetku souvztažně na vrub účtu v účtové skupině 57, konkrétně 579 – Tvorba a zúčtování opravných položek. Pokud pomine důvod pro existenci opravné položky (dojde ke zvýšení hodnoty nebo k prodeji dlouhodobého cenného papíru či podílu), opravná položka se zruší.

Snížení dlouhodobého finančního majetku se uskutečňuje zejména prodejem, inkasem splatných cenných papírů, splacením půjčky a úvěru, odpisem ztrátové pohledávky u dlouhodobých zápůjček, bezúplatným převodem (darováním, výběrem dlouhodobého vkladového listu nebo termínovaného vkladu).