Problematika DPH v neziskové sféře u registrovaných plátců - 1. část

2020.2526.2

Problematika DPH v neziskové sféře u registrovaných plátců – 1. část

Ing. Lydie Musilová

Znalost základních pravidel je velmi důležitá pro daňové povinnosti plátce v případě jeho uskutečněných plnění. V praxi to znamená správné rozdělení poskytovaných plnění do režimu osvobozených plnění s nárokem a bez nároku na odpočet, u zdanitelných plnění přiřazení příslušné sazby daně nebo aplikace režimu přenesení daně na jiného plátce daně a správné vyhodnocení základu daně, posouzení dne povinnosti přiznat daň a vystavení daňových dokladů.

Součástí uplatnění správného postupu u plátce je kromě plnění jeho daňových povinností i správná aplikace jeho práv, tj. uplatnění nároku na odpočet u přijatých plnění, což je zejména v oblasti neziskové činnosti velmi komplikované.

Další komplikovanou oblastí, se kterou se plátci z neziskové sféry potkávají spíše výjimečně, je povinnost přiznat daň z plnění pořízených od osob neusazených v tuzemsku v kontextu správného určení místa plnění.

V návaznosti na výše uvedené je plátce povinen vést daňovou evidenci tak, aby byl schopen sestavit daňové přiznání a kontrolní hlášení.

Tento text se proto věnuje pouze problematice DPH v tuzemsku a klade si za cíl shrnout tuto složitou problematiku s upozorněním na významná úskalí na příkladech z praxe. Vzhledem k velkému rozsahu textu bylo nutno jej rozdělit na dvě části.

V pokračování tohoto textu v následujícím čísle časopisu bude podrobněji vymezen způsob uplatnění nároku na odpočet daně u neziskových subjektů, režim přenesení daně a správa daně (vystavování daňových dokladů, daňová evidence, sestavení přiznání a kontrolního hlášení).

 NahoruZDANITELNÁ PLNĚNÍ

V návaznosti na členění plnění, která jsou a nejsou předmětem daně uvedené v úvodním textu, se plátce následně potýká s členěním ekonomické činnosti do kategorie zdanitelných plnění a plnění osvobozených od daně uvedených ve výjimkách.

Zjednodušeně řečeno, co není zařazeno do kategorie osvobozených plnění, je plněním zdanitelným podléhajícím platné sazbě daně.

Pro zajištění správného postupu plátce při uplatnění DPH na výstupu, ale i v případě vyhodnocení správnosti uplatněné sazby daně uvedené na přijatých daňových dokladech a v neposlední řadě i pro správný odvod daně na straně příjemce plnění v případě uplatnění režimu přenesení daně při poskytnutí stavebních nebo montážních prací je proto důležité vyhodnocení sazby daně.

Platné sazby daně jsou upraveny v § 47 ZDPH v návaznosti na přílohy č. 2, 2a, 3 a 3a k ZDPH, které jsou nedílnou součástí zákona o DPH. Speciální úprava, týkající se sazeb daně, je obsažena v ustanoveních §§ 48 a 49 ZDPH, která stanoví podmínky pro uplatnění snížené sazby daně u staveb pro bydlení a staveb pro sociální bydlení.

Sazby daně u zboží

U zboží se podle § 47 odst. 3 ZDPH uplatňuje základní sazba ve výši 21 %, pokud zákon nestanoví jinak. S ohledem na to, že do kategorie zboží se zahrnuje i nemovitá věc, použije se pro určení platné sazby daně při dodání nemovité věci, která nesplňuje podmínky pro osvobození, základní sazba daně s výjimkou dodání nemovitých věcí, jež splňují kritéria staveb pro sociální bydlení ve smyslu §§ 48 a 49 ZDPH.

Příloha č. 3 k ZDPH obsahuje seznam zboží, u kterého se uplatní první snížená sazba (15 %), příloha č. 3a obsahuje seznam zboží zařazeného do 10% sazby daně. Zařazení zboží vychází z číselného kódu Harmonizovaného systému, kterým se rozumí číselný kód popisu vybraných výrobků uvedený v celním sazebníku v platném znění. Snížené sazbě daně podléhá zboží, které odpovídá současně číselnému kódu Harmonizovaného systému a výslovně uvedenému slovnímu popisu k tomuto kódu v textové části přílohy č. 3 a 3a k ZDPH.

Za zmínku stojí, že do přílohy č. 3a k ZDPH byly s účinností od 1. 1. 2020 přeřazeny položky tepla a chladu a k 1. 5. 2020 pitná voda ze sítí a rovněž i tiskoviny.

Knihy, brožury, letáky, prospekty, noviny, časopisy, periodika, obrázkové knihy, předlohy ke kreslení – omalovánky, hudebniny a kartografické výrobky, včetně zvukového záznamu přednesu jejich obsahu, pokud jsou obsaženy na hmotném nosiči a nejde o zboží, u kterého reklama představuje více než 50 % obsahu nebo které se výlučně nebo převážně sestává z hudebního zvukového obsahu nebo audiovizuálního obsahu, podléhají druhé snížené sazbě daně 10 %.

Z komentáře uvedeného v příloze č. 3a k ZDPH vyplývá, že novinami se pro účely tohoto zákona rozumí deníky a zpravodajské periodické tiskoviny vydávané nejméně dvakrát ročně pod stejným názvem a v úpravě pro ně typické bez pevného spojení jednotlivých listů. Časopis není v zákoně o DPH definován. Pro účely stanovení sazby daně můžeme vycházet z předpokladu, že časopis je periodická publikace (opakovaně vycházející tiskovina) určená pro skupinu čtenářů, kteří mají určitý společný zájem nebo více takových zájmů. Od novin se časopisy odlišují především uvedeným cílenějším zaměřením na užší skupinu čtenářů, tím, že vycházejí méně často, zpravidla vyšší cenou, menším formátem s větším (většinou) počtem stran a lepší grafickou úpravou. Časopisy vycházejí většinou týdně, po čtrnácti dnech, měsíčně, dvouměsíčně, čtvrtletně nebo nepravidelně.

U dovozu uměleckých děl, sběratelských předmětů a starožitností uvedených v příloze č. 4 ZDPH se bude uplatňovat první snížená sazba (§ 47 odst. 6 ZDPH). Při dodání zboží, pořízení zboží z jiného členského státu a dovozu zboží jako souboru zboží se uplatní základní sazba daně, pokud alespoň jeden druh zboží ze souboru podléhá základní sazbě. Plátce se může rozhodnout, že u každého druhu zboží uplatní příslušnou sazbu daně samostatně (§ 47 odst. 5 ZDPH).

Sazby daně u služeb

Při poskytování služeb se podle § 47 odst. 4 ZDPH uplatňuje základní sazba daně s výjimkou služeb uvedených v příloze č. 2 a 2a k ZDPH a stavebních a montážních prací uvedených v §§ 48 a 48a ZDPH.

U stavebních nebo montážních prací provedených na dokončené stavbě pro bydlení nebo dokončené stavbě pro sociální bydlení vymezené v § 48 odst. 2 a 5 ZDPH se uplatní první snížená sazba (15 %).

Při poskytnutí stavebních nebo montážních prací spojených s výstavbou staveb pro sociální bydlení se uplatní podle § 49 ZDPH rovněž první snížená sazba daně. U neziskových subjektů se s uplatněním snížené sazby DPH u stavebních prací lze nejčastěji setkat při opravách a rekonstrukcích v bytech, které se nacházejí v jimi užívaných nemovitostech. Další oblastí, kde se mohou setkat se sníženou sazbou u stavebně montážních prací, je výstavba nebo opravy a rekonstrukce nemovitostí využívaných pro pobytové sociální služby.

Do 15% sazby DPH dle přílohy č. 2 jsou zařazena např. tato plnění:

• sběr a přeprava komunálního odpadu,

• příprava k likvidaci a likvidace komunálního odpadu,

• pohřebnictví a související služby včetně dodání zboží přímo souvisejícího s poskytováním těchto služeb.

Do 10% sazby DPH dle přílohy č. 2a jsou zařazeny např. tato plnění:

• úprava a rozvod vody prostřednictvím sítí (vodné),

• odvádění a čištění odpadních vod včetně ostatních služeb souvisejících s těmito činnostmi (stočné),

• ubytovací služby,

• stravovací služby a podávání nápojů včetně točeného (sudového) piva podávaného jako stravovací nebo cateringová služba, avšak s výjimkou stravovacích služeb, které jsou osvobozeny od daně podle §§ 57 až 59 ZDPH, a s výjimkou podávání tabákových výrobků a alkoholických nápojů (kromě točeného piva),

• půjčování nebo nájem knih, knihy, e-knihy a audioknihy,

• služby tureckých lázní, saun, parních lázní a solných jeskyní

 NahoruOSVOBOZENÁ PLNĚNÍ

Zákon o DPH vymezuje kategorii zboží a služeb, které jsou osvobozeny od DPH. Uplatnění osvobození při dodání zboží záleží zpravidla na okolnostech, za kterých je dodáváno, případně na subjektech, které je dodávají (např. osvobozené dodání zboží podle §§ 61, 62, 64 ZDPH atd.), než na jeho povaze. Podmínky pro uplatnění osvobození od daně jsou pak upraveny u plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně v §§ 51 až 62 ZDPH a u plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně v §§ 63 až 71g ZDPH. S kategorií osvobozených plnění s nárokem na odpočet se neziskové subjekty setkávají spíše výjimečně, a tento text se jimi proto nezabývá.

Neziskové subjekty velmi často poskytují osvobozená plnění bez nároku na odpočet, která mají přímý vliv na uplatnění nároku na odpočet, jak je popsáno dále. Nejčastěji jde o tyto kategorie plnění:

• nájmy vybraných nemovitých věcí (§ 56a ZDPH),

• výchovně vzdělávací činnost (§ 57 ZDPH),

• zdravotní služby a dodání zdravotního zboží (§ 58 ZDPH),

• sociální pomoc (§ 58 ZDPH),

• ostatní činnosti vyjmenované v ustanovení § 61 ZDPH, zejména kulturní a sportovní činnosti.

Správné zařazení plnění do kategorie osvobození má významný dopad na uplatnění odpočtu v kategorii bez nároku na odpočet, ale rovněž v kategorii částečného odpočtu, jak je uvedeno dále.

Nájmy nemovitých věcí

Nájem staveb, jednotek a nebytových prostor (včetně prostor a míst pro podnikání a prostor nebo místností, jejichž účelem není bydlení) je podle § 56a odst. 1 ZDPH osvobozen bez nároku na odpočet daně. Osvobození od daně podle § 56a odst. 1 písm. a) až d) ZDPH se nevztahuje na krátkodobý nájem nemovité věci, ubytovací služby, nájem prostor a míst k parkování vozidel, nájem bezpečnostních schránek nebo trvale upevněných zařízení a strojů.

Osvobození od daně podle § 56a odst. 1 ZDPH se nevztahuje na krátkodobý nájem nemovité věci, nájmu prostor a míst k parkování vozidel, nájem bezpečnostních schránek nebo nájem strojů či jiných upevněných zařízení. Krátkodobým nájmem se pro účely § 56a odst. 1 písm. a) ZDPH rozumí nájem pozemku, jehož součástí je stavba, nájem stavby nebo jednotky, popřípadě spolu s vnitřním movitým vybavením nebo dodáním plynu, elektřiny, tepla, chladu, nebo vody, nepřetržitě nejvýše na 48 hodin.

Krátkodobý nájem nemovité věci ve smyslu § 56a odst. 2 ZDPH je zdanitelným plněním, které podléhá základní sazbě daně (21 %). Do kategorie krátkodobého nájmu nemovité věci ve smyslu § 56a odst. 2 ZDPH nepatří krátkodobý nájem pozemku, jehož součástí není stavba.

Nájemní vztahy, jejichž předmětem je pronájem stavby nebo nebytového prostoru, jsou v některých případech spojeny s pronájmem vybavení, které je součástí stavby, pronájmem příslušenství, popř. pronájmem garáže nebo garážového stání, případně s pronájmem samostatných movitých věcí.

Shodný daňový režim jako v případě nájmů staveb a nebytových prostor se uplatní také u nájmu příslušenství věci (stavby) a součástí věci (jednotky nebo nebytového prostoru).

Příslušenství věci upravuje § 510 NOZ, ze kterého vyplývá, že příslušenstvím věci je vedlejší věc vlastníka u věci hlavní, je-li účelem vedlejší věci, aby se jí trvale užívalo společně s hlavní věcí v rámci jejich hospodářského určení.

Ustanovení § 512 NOZ pak upravuje příslušenství stavby. Zákon o DPH upravuje vedlejší stavby (např. příslušenství) v souvislosti se stavbami pro bydlení v § 48 odst. 2 písm. c) ZDPH, ze kterého vyplývají dvě podmínky, a sice že slouží k využití stavby bytového domu nebo rodinného domu a je zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek s touto stavbou bytového nebo rodinného domu. Obdobná definice jiné stavby ke stavbám pro sociální bydlení je uvedena v § 48 odst. 5 písm. l) ZDPH. Jako součást obytného prostoru je v § 48 odst. 2 písm. e) ZDPH definována místnost, která je užívána současně s obytným prostorem, která se nachází ve stejné stavbě (např. u bytu se jedná o sklepy, garáže apod.).

Předmětem nájmu může být i movité vybavení. Pokud je vybavení, které není pevně spojeno se stavbou nebo nebytovým prostorem, uvedeno jako samostatný předmět nájemní smlouvy a je k němu sjednáno nájemné, jedná se o přenechání zboží k užití jinému (§ 14 odst. 1 písm. b) ZDPH), které podléhá základní sazbě daně.

Plátce se může podle § 56a odst. 3 ZDPH rozhodnout, že u nájmu nemovitých věcí jiným plátcům pro účely uskutečňování jejich ekonomických činností bude uplatňovat daň na výstupu.

Pokud se plátce rozhodne nájem staveb zdaňovat, uplatní se základní sazba daně, tj. ve výši 21 %. Rozhodnutí, zda uplatnit osvobození nebo zdanění nájmu, souvisí v tomto případě zejména s uplatněním nároku na odpočet daně nejen u přijatých zdanitelných plnění týkajících se najaté stavby nebo nebytového prostoru (§ 72 ZDPH), ale i u přijatých zdanitelných plnění, která mají charakter tzv. režijních nákladů organizace, u nichž je uplatněn režim krácení odpočtu daně (§ 76 ZDPH). Plátce v souvislosti s každým osvobozeným plněním musí počítat se skutečností, že uplatní nižší nárok na odpočet u těchto nákladů, protože se snižuje hodnota "krátícího koeficientu".

Upozornění

V rámci novely zákona č. 80/2019 Sb. je s posunutou účinností od 1. 1. 2021 provedena změna, podle které je omezena volba zdanění nájmu v případech, kdy předmětem nájmu pro jiného plátce jsou stavby, části staveb, jednotky, právo stavby a pozemek, jejichž součástí jsou plně nebo převážně prostory, které jsou určeny pro trvalé bydlení.

Vyloučení možnosti zdanění se týká následujících typů nemovitých věcí:

a) stavby rodinného domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí,

b) obytného prostoru (např. byt),

c) jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru,

d) stavby, v níž je alespoň 60 % podlahové plochy této stavby nebo části stavby, je-li pronajímána tato část, tvořeno obytným prostorem,

e) pozemku, jehož součástí je stavba rodinného domu, obytný prostor nebo stavba podle písmene d), s níž je tento pozemek pronajímán,

f) práva stavby, jehož součástí je stavba rodinného domu nebo stavba podle písmene d), s níž je právo stavby pronajímáno.

Od 1. 1. 2021 bude tedy nájem nemovitostí určených pro bydlení vždy osvobozeným plněním bez nároku na odpočet daně. Tato významná změna bude mít vliv u plátců DPH v pozici pronajímatele, kteří budou povinně od roku 2021 pronajímat výše vyjmenované nemovité věci k bydlení jako osvobozené plnění bez nároku na odpočet daně.

Protože zákon neobsahuje přechodné ustanovení, které by umožnilo dříve uzavřené smlouvy ponechat v původním režimu, budou automaticky přecházet do režimu osvobození s negativním dopadem na další odpočty u přímých výdajů souvisejících s těmito nemovitostmi a případnou korekcí původně uplatněných odpočtů. V neposlední řadě může mít změna daňového režimu dopad na výpočet koeficientu pro odpočet daně v krácené výši (§ 76 ZDPH).

Lze tedy doporučit ověření platných smluv a jejich případnou úpravu na režim osvobození dodatkem ke smlouvě.

Jak již bylo výše uvedeno, změna daňového režimu může znamenat korekci dříve uplatněného odpočtu formou úpravy odpočtu podle § 78 ZDPH. V důsledku tohoto nového pravidla budou muset plátci DPH, kteří při pořízení nebo rekonstrukci u pronajímaného nemovitého majetku pro bydlení v období před rokem 2021 (při naplnění lhůty 10 let) uplatnili nárok na odpočet, provést úpravu odpočtu DPH dle § 78 ZDPH. Pokud tedy plátce uplatnil nárok na odpočet, bude tento odpočet DPH podléhat korekci ve výši jedné desetiny původně uplatněného odpočtu ročně za každý zbývající rok do naplnění lhůty 10 let. Dále uvedený příklad je jen malou ukázkou provedení této korekce. (Podrobněji se úpravě odpočtu věnuje 2. část tohoto textu.)

Výchovně vzdělávací činnost

Výchovná a vzdělávací činnost je osvobozena od daně, pokud jsou splněny podmínky vymezené v ustanovení § 57 ZDPH, a to ve vazbě na vymezené osoby a typ vzdělávací činnosti.

Osvobození od daně podle ustanovení § 57 odst. 1 písm. a) ZDPH uplatňují u výchovné a vzdělávací činnosti pouze osoby, které mají postavení školy vymezené podle zákona č. 561/2004 Sb. o předškolním, základním, středním, vyšším odborném a jiném vzdělávání, v platném znění (dále jen školský zákon). Jedná se o různé typy škol vymezené v ustanovení § 7 školského zákona.

Osvobození od daně podle ustanovení § 57 odst. 1 písm. c) ZDPH uplatňují u výchovné a vzdělávací činnosti rovněž vysoké školy, a to v níže uvedených programech:

• v akreditovaných bakalářských, magisterských a doktorských studijních programech,

• v programech celoživotního vzdělávání uskutečňovaných podle zákona o vysokých školách,

• v programech celoživotního vzdělávání uskutečňovaných jako Univerzita třetího věku.

Osoba, která splňuje podmínky vymezené v § 57 odst. 1 písm. d) až g) ZDPH, uplatní u výchovné a vzdělávací činnosti osvobození od daně bez nároku na odpočet daně. Jedná se o níže uvedené činnosti:

• činnost prováděná za účelem rekvalifikace (§ 57 odst. 1 písm. d) ZDPH),

• výchovná a vzdělávací činnost v rámci plnění povinné školní docházky (§ 57 odst. 1 písm. e) ZDPH),

• jazykové vzdělávání (§ 57 odst. 1 písm. f) ZDPH),

• výchovné, vzdělávací a volnočasové aktivity poskytované dětem a mládeži příspěvkovými organizacemi a nestátními neziskovými organizacemi pro děti a mládež (§ 57 odst. 1 písm. g) ZDPH).

Osvobození od daně podle ustanovení § 57 odst. 2 ZDPH se uplatní i při dodání zboží nebo poskytnutí služby uskutečňované v rámci výchovy a vzdělávání, pokud je v pozici poskytovatele takového plnění kterákoliv osoba uvedená v § 57 odst. 1 ZDPH.

Zdravotní služby a dodání zdravotního zboží

Zdravotními službami, na které se vztahuje osvobození od daně ve smyslu § 58 ZDPH, se rozumí služby zdravotní péče a související služby, pokud jsou poskytovány při splnění níže uvedených podmínek:

• zdravotní služby jsou poskytovány oprávněnými subjekty. Tato podmínka je splněna, pokud jsou zdravotní služby poskytovány oprávněným zdravotnickým zařízením ve smyslu zákona č. 548/1991 Sb., kterým se doplňuje zákon č. 201/1966 Sb., o péči a zdraví lidu, a zákona č. 130/1992 Sb., o zdravotní péči v nestátních zdravotnických zařízeních;

• zdravotní služby jsou poskytovány pacientům a osobám, kterým je taková péče určena. Z hlediska DPH je při splnění ostatních zákonem vymezených podmínek osvobozena zdravotní péče i v případě, že je fakturována mezi dvěma zdravotnickými zařízeními;

• jedná se o zdravotní péči vymezenou zákonem o veřejném zdravotním pojištění, tj. zákonem č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů;

• jedná se o činnost s léčebným cílem nebo chránící lidské zdraví.

Od daně je osvobozeno zdravotní pojištění podle zákona o veřejném zdravotním pojištění č. 48/1997 Sb., v platném znění.

Od daně je osvobozeno také dodání zdravotního zboží, kterým se rozumí dodání:

• lidské krve, lidských orgánů a mateřského mléka (pokud ke dni dodání je zřejmé, že nebudou použity pro průmyslové využití),

• stomatologických výrobků, které jsou zdravotnickými prostředky podle zvláštních právních předpisů, stomatologickými laboratořemi včetně oprav tohoto zboží.

Osvobozeno je i zdravotní zboží spotřebované v rámci zdravotní služby, která je zahrnuta do hodnoty poskytované zdravotní služby.

Podrobněji se touto problematikou zabývá informace GFŘ ze dne 29. 3. 2012 s názvem Informace k uplatnění daně z přidané hodnoty ve zdravotnictví od 1. 4. 2012 (čj. 11964 /12-3210-011695).

Sociální pomoc

Podle § 51 odst. 1 písm. j) ZDPH je od daně osvobozena bez nároku na odpočet daně sociální pomoc vymezená v § 59 ZDPH. Pro účely DPH se podle § 59 ZDPH za sociální pomoc považují sociální služby poskytované podle zvláštního právního předpisu, kterým je zákon č. 108/2006 Sb., zákon o sociálních službách, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o sociálních službách). Osvobozeny od daně jsou sociální služby poskytované jakýmkoli subjektem, tj. fyzickou nebo právnickou osobou, a to i tehdy, pokud jsou vykonávány na komerční bázi. Nutnou podmínkou osvobození od daně ve smyslu cit. ustanovení je registrace poskytovatele sociálních služeb u příslušného krajského úřadu, pokud ji zvláštní právní předpis vyžaduje.

Dle sdělení MF ČR č.j. 18/10505/2007-181 ze dne 11. května 2007 při uplatnění osvobození od daně při poskytování sociálních služeb prostřednictvím sociálního zařízení klientům jiného sociálního zařízení, např. dodání stravy mezi dvěma domovy důchodců, poskytování rehabilitačních služeb sociálním zařízením klientům jiného sociálního zařízení apod., je třeba vycházet z ustanovení § 79 zákona o sociálních službách, které stanoví, že rozhodnutí o registraci poskytovatele musí obsahovat kromě jiného i okruh osob, kterým budou služby poskytovány, a údaj o kapacitě poskytovaných služeb.

V cit. sdělení MF ČR je mimo jiné uvedeno:

"Pokud by domov důchodců poskytoval služby, které má v rozhodnutí MPSV, klientům jiných sociálních zařízení a okruh těchto osob by měl v daném rozhodnutí o registraci uvedený, poskytoval by jim tyto služby jako plnění osvobozené od daně, i v případě, kdy by se například při poskytování stravy její výdej uskutečňoval v jiném sociálním zařízení."

Kulturní a sportovní činnost

Podle § 61 písm. e) ZDPH je osvobozeno poskytování kulturních služeb a zboží s nimi souvisejícího krajem, obcí, právnickou osobou zřízenou zákonem, právnickou osobou zřízenou Ministerstvem kultury nebo právnickou osobou, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání.

Zákon o DPH však neobsahuje výčet konkrétních kulturních služeb, které spadají do režimu osvobození. Za situace, kdy není k dispozici jiná výkladová pomůcka, lze jako vodítko pro vyhodnocení skutečnosti, zda se jedná o kulturní službu, vycházet z původního návrhu Šesté směrnice, který obsahoval výčet kulturních služeb spadajících pod čl. 13 část A odst. 1 písm. n). Jednalo se o služby divadel, kin, koncertních síní, muzeí, knihoven, veřejných parků, botanických a zoologických zahrad, naučných výstav a činností ve veřejném zájmu majících sociální, kulturní a výchovnou povahu.

Mezi činnosti, na které se dle mého názoru vztahuje osvobození od daně bez nároku na odpočet, pokud jsou realizovány neziskovými organizacemi, patří např.:

• pořádání kulturních akcí (hudební, divadelní, literární a podobné akce),

• pořádání plesů a dalších společenských akcí (akce pro děti, různé slavnosti apod.),

• taneční kurzy, taneční soutěže, módní přehlídky apod.,

• provozování kina za úplatu (vstupné),

• provozování knihovny za úplatu (příjemce plnění platí půjčovné, členské příspěvky (zápisné) v knihovně, odborné přednášky (např. cestopisné, zdravá výživa, životní styl), knihovnické služby,

• provozování muzeí za úplatu (vstupné, další doprovodné akce – např. výstavy sbírkových předmětů prostřednictvím stálých expozic a krátkodobých výstav, přednášková odborná činnost směrem k veřejnosti),

• provozování galerií za úplatu (vstupné),

• provozování hradů a zámků za úplatu (vstupné),

• provozování botanických a zoologických zahrad za úplatu (vstupné).

Pro kategorii neziskové sféry je důležité ustanovení § 61 písm. d) ZDPH, ze kterého vyplývá, že poskytování služeb úzce souvisejících se sportem nebo tělesnou výchovou právnickými osobami, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, osobám, které vykonávají sportovní nebo tělovýchovnou činnost, je osvobozeno bez nároku na odpočet daně. Základní podmínkou, která vyplývá z judikatury SDEU, je, že se musí jednat o služby související s činnostmi s nezanedbatelným tělesným aspektem.

Výjimku z osvobození tvoří provoz sauny a tureckých a parních lázní a solných jeskyní (CZ-CPA 96.04), kde je vždy uplatněna druhá snížená sazba daně (příloha č.2a ZDPH), protože se nejedná o činnosti související s tělesným pohybem. Dalším příkladem sportovních činností se zanedbatelným tělesným aspektem jsou např. šachy, karetní hry apod.

Osvobození od daně podle § 61 písm. d) ZDPH se rovněž nevztahuje na vstupné na sportovní akce, protože předmětná služba je poskytnuta divákům, nikoli osobám, které sportovní činnost vykonávají.

V praxi jde například o provozování různých sportovních zařízení, jako je:

• provoz bazénu (krytý i venkovní plavecký bazén),

• provoz ledové plochy,

• provoz sportovních areálů a stadionu (např. provoz tenisových kurtů, provoz golfového hřiště včetně minigolfu, fotbalového hřiště apod.),

• provoz lyžařských vleků,

• provoz tělocvičen,

• bowlingu a kuželek,

• horolezecké stěny,

• činnosti posiloven, fitcenter atd.

 NahoruZÁKLAD DANĚ

Stanovení základu daně je pro účely DPH upraveno v § 36 ZDPH. Podle § 36 odst. 1 ZDPH je základem daně vše, co jako úplatu plátce obdržel nebo má obdržet za uskutečněné zdanitelné plnění, a to od osoby, pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno, nebo od třetí osoby, bez daně za toto plnění. Z úpravy obsažené v § 36 odst. 1 ZDPH vyplývá, že základ daně představuje částku v úrovni bez DPH. Obdobně je vymezen základ daně při přijetí úplaty před uskutečněním zdanitelného plnění. Podle § 36 odst. 2 ZDPH je v případě přijetí úplaty před uskutečněním zdanitelného plnění základem daně částka přijaté úplaty snížená o příslušnou DPH.

Z ustanovení § 36 odst. 3 ZDPH vyplývá, které položky se povinně zahrnují do základu daně, tj. zvyšují základ daně.

Jedná se zejména o tyto položky:

• jiné daně, poplatky nebo jiná obdobná peněžitá plnění,

• dotace k ceně,

• vedlejší výdaje, které jsou osobě, pro níž se uskutečňuje zdanitelné plnění, účtovány při uskutečnění tohoto plnění,

• při poskytnutí služby také materiál přímo související s poskytovanou službou,

• při poskytnutí stavebních a montážních prací provedených na dokončené stavbě nebo spojených s výstavbou stavby, konstrukce, materiál, stroje a zařízení, které se do stavby jako její součást montážními a stavebními pracemi zabudují nebo zamontují.

Podle § 36 odst. 4 ZDPH se za vedlejší výdaje zahrnované do základu daně považují zejména náklady na balení, přepravu, pojištění a provize. Z citovaného ustanovení jednoznačně vyplývá, že zde uvedený výčet vedlejších nákladů není vyčerpávající.

Částky nezahrnované do základu daně

Podle § 36 odst. 5 ZDPH se základ daně sníží o slevu z ceny, pokud je poskytnuta ke dni uskutečnění plnění. Pokud dojde k poskytnutí slevy z ceny po dni uskutečnění zdanitelného plnění, je plátce povinen postupovat podle § 42 odst. 1 písm. b) ZDPH a provést opravu základu daně a výše daně.

S účinností od 1. 4. 2019 se do základu daně nezahrnuje částka vzniklá zaokrouhlením celkové konečné úplaty na celou korunu, pokud byla platba při uskutečnění zdanitelného plnění provedena v hotovosti.

Zákon o DPH zároveň výslovně neupravuje postup zahrnutí částky vzniklé zaokrouhlením v případě úplaty za zdanitelné plnění provedené formou bezhotovostních plateb. Důvodem je předpoklad, že v bezhotovostním styku není nezbytné zaokrouhlovat na celé koruny, protože lze podle ustanovení § 13 zákona č. 6/1993 Sb., o České národní bance, ve znění pozdějších předpisů, částky k úhradě uvádět na dvě desetinná místa. Smyslem a cílem úpravy novely zákona o DPH je odstranit doposud možné opakované zaokrouhlování a dále zamezit případům, aby pouze a jen z důvodu zaokrouhlovacího rozdílu docházelo k přepočtení základu daně a výše daně.

Dle sdělení GFŘ ze 14. 10. 2019 vyplývá, že není nutné dosavadní postup, kdy je na konci fakturace uveden zaokrouhlovací rozdíl v haléřích na nejbližší korunu, řešit. GFŘ k tomuto uvádí:

"Pokud však poskytovatel plnění úplatu za zdanitelné plnění zaokrouhlí i v případech, kdy ta bude realizována bezhotovostním způsobem, pak z důvodu zachování stejného daňového přístupu k zaokrouhlovacím rozdílům nevstupuje ani v tomto případě zaokrouhlovací rozdíl do základu daně a nepodléhá tak dani.

Pro doplnění uvádíme, že zaokrouhlením je ve všech případech hotovostní i bezhotovostní úplaty míněno pouze zaokrouhlení na nejbližší celou korunu. Pokud by plátce provedl zaokrouhlení vyšší, pak tento rozdíl u hotovostních i bezhotovostních plateb vždy vstoupí do základu daně (dochází k tzv. přepočtení na nový základ daně a výši daně)."

 NahoruVÝPOČET DANĚ

Zákon o DPH upravuje dva způsoby výpočtu…