Podíl na obchodní společnosti

Podíl na obchodní společnosti

RNDr. Ivan Brychta

 NahoruObchodní podíl - pojem

Obchodním podílem na obchodní společnosti se rozumí podíl na veřejné obchodní společnosti, družstvu, společnosti s ručením omezeným a komanditní společnosti, nikoliv však podíl na akciové společnosti (ten je rozebrán v kapitole Pořízení cenného papíru). Není-li ve společenské smlouvě stanoveno jinak, vyjadřuje se výše obchodního podílu na společnosti poměrem vkladu společníka a základního kapitálu společnosti. Podíl na obchodní společnosti je aktivem, jehož pořizovací cenu nelze uplatnit do nákladů již při jeho pořízení.

Daňově uplatnitelným se stává až v okamžiku prodeje, přičemž daňově uznatelným nákladem je nabývací cena tohoto podílu, a to jen do výše příjmů z prodeje.

Vše za předpokladu, že příjem z prodeje obchodního podílu není osvobozen od daně z příjmů.

 NahoruPrávní úprava

ZDP, zejména:

• § 4 odst. 1 písm. r) a zh) bod 2 osvobozuje příjem FO z podílů na obchodní společnosti nebo družstvu v určitých případech

• § 10 odst. 1 písm. c) a odst. 6 pro zdaňování příjmu z prodeje podílů u FO, které nejsou součástí obchodního majetku FO a nejedná se o osvobozený příjem

• § 19 odst. 1 písm. ze) bod 2 osvobozuje příjem mateřské společnosti (PO) z prodeje podílu v dceřiné společnosti; § 19 odst. 9 upravuje osvobození z prodeje podílu z obdobného vztahu, kdy dceřiná společnost je ve třetím státu

• § 19 odst. 3 vymezuje mateřskou a dceřinou společnost

• § 22 odst. 1 písm. g) bod 7. vymezuje mezi příjmy ze zdrojů na ČR i příjmy z prodeje podílu na obchodní společnosti nebo družstvu se sídlem na území ČR

• § 24 odst. 2 písm. w) upravující daňový režim nabývací ceny podílu v případě prodeje

• § 24 odst. 7 vymezuje pojem nabývací cena podílu

• § 23a odst. 2, § 23b odst. 3 a 5 a § 23c odst. 6 upravují nabývací cenu podílu ve speciálních případech aplikace společného systému zdanění při převodu podniku, výměně podílů, fúzi a rozdělení

ObchZ:

• § 114 uvádí definici obchodního podílu

Při prodeji podílu na obchodní společnosti musíme zodpovědět tyto otázky:

• zda je prodej obchodního podílu osvobozen od daně z příjmů, či nikoli,

• zda prodej obchodního podílu u FO podléhá zdanění podle § 7, nebo podle § 10 ZDP,

• jaká je výše daňově uznatelné nabývací ceny tohoto podílu.

 NahoruPodíl na obchodní společnosti

Hovoříme-li o podílu na obchodní společnosti, rozumíme tím takovou účast, kdy je poskytován vklad do základního kapitálu, tedy účast ve společnosti s ručením omezeným, účast komanditisty v komanditní společnosti. Obdobně se posuzuje i daňový režim v případě podílu na družstvu. Uvádíme-li proto v následujícím podíl na obchodní společnosti, rozumíme tím také podíl na družstvu.

 NahoruProdej obchodního podílu

Obchodní zákoník stanovuje několik podmínek, které musí být při převodu obchodního podílu splněny:

1. Převod obchodního podílu na jiného společníka lze uskutečnit pouze se souhlasem valné hromady (všech společníků), není-li ve společenské smlouvě stanoveno jinak.

2. Převod obchodního podílu na jinou osobu nežli na některého ze stávajících společníků musí umožňovat společenská smlouva.

3. Smlouva o převodu obchodního podílu musí mít písemnou formu. Podpisy na smlouvě musí být úředně ověřeny.

4. Součástí smlouvy o převodu obchodního podílu musí být prohlášení nabyvatele, že přistupuje ke společenské smlouvě, případně ke stanovám společnosti.

5. Společnost nesmí pro účely převodu obchodního podílu poskytovat zálohy, půjčky, úvěry.

• účet skupiny 56, např. 561 - Prodané cenné papíry a podíly - pro odúčtování nabývací ceny podílu do nákladů

• účty skupiny 06 - Dlouhodobý finanční majetek - pro evidování nabývací ceny podílů

• účet skupiny 38, např. 378 - Jiné pohledávky - pro zaúčtování pohledávky v případě prodeje obchodního podílu

• účet skupiny 66, např. 661 - Tržby z prodeje cenných papírů a podílů - pro zaúčtování tržby z prodeje podílu

 NahoruOsvobození prodeje u PO

Prodává-li podíl právnická osoba, je možné, že se na příjem z prodeje bude vztahovat osvobození od daně. Pokud by tomu bylo skutečně tak, pak by nebylo možné uplatnit v souvislosti s prodejem žádný náklad, tedy ani nabývací cenu podílu.

Počínaje 1. 1. 2008 je osvobozen převod podílu mateřské společnosti v dceřiné společnosti, pokud:

• mateřská společnost je rezidentem v ČR nebo

• příjem plyne rezidentovi z jiného členského státu EU (platí od roku 2009; v roce 2008 se týkalo pouze jeho stálé provozovny na území ČR)

• osvobození se vztahuje i na mateřskou společnost, která je Švýcarským rezidentem, a od roku 2009 i na rezidenta z Norska a Islandu.

 NahoruPožadavky na dceřinou společnost

V případě, kdy je dceřiná společnost rezidentem v ČR, nesmí být v likvidaci. Jinak pro vymezení dceřiné společnosti platí (podle § 19 odst. 3 ZDP), že se jedná:

• o tuzemského rezidenta, jehož právní forma je a.s., s.r.o., nebo družstvo nebo

• o společnost, která je rezidentem jiného členského státu EU a jejíž formu určuje směrnice EU (zveřejněná ve FZ č. 3/2007)

a platí, že mateřská společnost drží alespoň 10 % podíl na základním kapitálu dceřiné společnosti nejméně po dobu 12 měsíců.

 Nahoru"Dceřiná společnost“ z třetích zemí

"Dceřiná společnost“ (píšeme v uvozovkách, neboť se nejedná o společnost takto vymezenou v § 19 odst. 3 ZDP) může být také rezidentem ve třetí zemi (tedy v zemi mimo EU). Pak platí osvobození příjmů z převodu podílu v případě, kdy

• tato "dceřiná společnost“:

  • je daňovým rezidentem státu, se kterým má ČR uzavřenou účinnou smlouvu o zamezení dvojího zdanění, a

  • má právní formu se srovnatelnou právní charakteristikou jako tuzemské s.r.o., a.s. nebo družstvo, a

  • je v obdobném vztahu vůči poplatníkovi, kterému příjmy z převodu podílu ve společnosti plynou, jako dceřiná společnost vůči mateřské společnosti (tj. podíl nejméně 10 % je držen nepřetržitě po nejméně 12 měsíců), a

• převod podílu podléhá dani obdobné dani z příjmů právnických osob, u níž sazba daně není nižší než 12 % (a to alespoň ve zdaňovacím období, v němž příjemce zisku z prodeje podílu účtuje jako o pohledávce v souladu s účetními předpisy a ve zdaňovacím období předcházejícím tomuto období).

 NahoruVýjimky z osvobozeného převodu podílu

Osvobození nemohou uplatnit právnické osoby u prodeje podílů, které byly nabyty v rámci koupě podniku nebo části podniku (tedy v případech, kdy by mohl být daňově uplatňován goodwill nebo oceňovací rozdíl podle § 23 odst. 15 ZDP).

 NahoruProdej obchodního podílu u FO

Jak již bylo uvedeno, daňový režim prodeje obchodního podílu u fyzické osoby závisí na tom, zda je podíl zařazen v obchodním majetku (režim zdanění jako příjmy z podnikání podle § 7), nebo ne (buď jde o osvobozený příjem, nebo o ostatní příjem dle § 10 ZDP).

 NahoruOsvobození od daně

Je-li prodávajícím fyzická osoba, která nezařadila podíl do svého obchodního majetku ani jej nepořídila z prostředků v obchodním majetku, je rozhodný podle § 4 odst. 1 písm. r) pětiletý časový test mezi nabytím podílu a jeho prodejem. Je-li časový test splněn, prodej je osvobozen od daně z příjmů fyzických osob. Osvobození se však nevztahuje na příjmy, které test zdánlivě splňují, ale plynou z budoucího prodeje obchodního podílu (např. smlouva o převodu bude uzavřena po pěti letech od nabytí, ale příjem byl vyplacen o tři měsíce dříve). Časový test nelze obejít ani transformací obchodní společnosti.

 NahoruDen nabytí

Pokyn GFŘ D-6 v ustanovení k § 4 uvádí, že dnem nabytí podílu společníka na s.r.o. a komanditisty k.s. se rozumí:

• den vzniku společnosti, tj. den zápisu společnosti do obchodního rejstříku, jestliže prodávající je zakládajícím společníkem společnosti,

• den zápisu zvýšení kapitálu do obchodního rejstříku, pokud prodávající nabyl svůj podíl převzetím závazku k novému vkladu do již existující společnosti,

• den účinnosti smlouvy o převodu obchodního podílu, pokud prodávající nabyl svůj podíl převodem od jiného společníka,

• den úmrtí zůstavitele, pokud prodávající svůj podíl na společnosti zdědil.

Pokud společník zvýší svůj obchodní podíl, neznamená tato skutečnost nový den nabytí pro počítání časového testu (platí den nabytí původního podílu).

 NahoruDen prodeje

Rozhodný den prodeje (převodu nebo přechodu) se posuzuje obdobně podle výše uvedených případů.

 NahoruNabývací cena

Za nabývací cenu podílu na obchodní společnosti nebo družstvu se pro účely zákona o daních z příjmů považuje podle § 24 odst. 7 ZDP:

• pořizovací cena majetkové účasti v případě úplatného pořízení podílu (nabytí koupí) – při určení vycházíme z účetních předpisů, které za pořizovací cenu považují cenu, za kterou byl podíl pořízen, a náklady s jeho pořízením související,

• hodnota splaceného peněžitého vkladu společníka (přitom vkladem ZDP rozumí vklad do základního kapitálu včetně jiného plnění ve prospěch vlastního kapitálu),

• hodnota nepeněžitého vkladu společníka nebo člena družstva (způsob stanovení viz dále),

• cena stanovená pro účely daně dědické a darovací v případě nabytí podílu zděděním nebo darováním – ocenění se v tomto případě řídí zákonem o oceňování majetku.

 NahoruNepeněžitý vklad

U nepeněžitých vkladů rozlišujeme:

• kdo je poplatníkem, zda FO nebo PO, s dalším rozlišením na rezidenta a nerezidenta v ČR,

• co je předmětem vkladu a zda vklad byl či nebyl v obchodním majetku,

• specifická pravidla dále uplatňujeme u nemovitostí.

 NahoruOcenění nepeněžitého vkladu FO

Nepeněžitý vklad, vložený společníkem do obchodní společnosti či členem družstva do družstva, je-li tento společník nebo člen družstva fyzickou osobou – rezidentem v ČR, se ocení podle ZOM. Přitom:

• hmotný majetek, který byl zahrnut v obchodním majetku fyzické osoby, se ocení daňovou zůstatkovou cenou (§ 29 odst. 2 ZDP)

• ostatní majetek pořizovací…