2024.2000.2
Neziskové organizace a DPH – 3. část
Ing. Olga Hochmannová
Předcházející část článku
V několika článcích jsme se věnovali problematice DPH u neziskových subjektů, tímto článkem, který bude věnován uplatňování odpočtu DPH, naši minisérii zakončíme.
Jak jsme uvedli již dříve, tyto články mohou sloužit pouze pro základní orientaci v problematice, neboť v nich lze zachytit jen hlavní principy uplatňování DPH, popsány jsou zejména takové, které jsou společné všem neziskovým subjektům. Vycházíme přitom z aktuálního znění zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále v textu "ZDPH"), směrnice 2006/112/ES o společném systému DPH, ve znění pozdějších předpisů (dále v textu "směrnice") i judikatury Soudního dvora Evropské unie (dále v textu "SDEU"), jehož výklad směrnice je pro členské státy závazný.
NahoruSouvislost uskutečněných plnění a nároku na odpočet daně
Jak bylo již uvedeno v 1. části týkající se předmětu daně, veškeré činnosti, které neziskový subjekt uskutečňuje, je nutné rozlišit z hlediska jejich financování a zatřídění do systému DPH a určit, které činnosti jsou či naopak nejsou předmětem daně, zda se jedná o výkony veřejné správy, činnost, pro kterou byl neziskový subjekt zřízen, financovanou z příspěvků zřizovatele, která není předmětem daně, nebo o ekonomickou činnost za úplatu. U ekonomické činnosti pak musíme rozlišit, zda se jedná o činnost, která je zdanitelná nebo osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně.
S tímto rozlišením uskutečňovaných činností souvisí nejen určení, z jaké činnosti bude neziskový subjekt jako plátce přiznávat daň, ale také uplatňování nároku na odpočet daně.
Pravidla odpočtu daně jsou stanovena v §§ 72 až 76 ZDPH. Pro nárok na odpočet je rozhodující, pro jaké uskutečněné plnění je přijaté zdanitelné plnění určeno. Plátce si může uplatnit odpočet daně z přijatých zdanitelných plnění pouze v případech stanovených v § 72 odst. 1 ZDPH (např. jsou-li použita pro vlastní zdanitelné činnosti). Pokud je přijaté zdanitelné plnění použito pro jiné účely než vyjmenované v § 72 odst. 1 ZDPH, nelze odpočet daně uplatnit buď vůbec, nebo jej lze uplatnit pouze v částečné výši, jak stanoví § 72 odst. 6 ZDPH. Např. je-li přijaté zdanitelné plnění použito výhradně pro účely výkonů veřejné správy, nelze odpočet daně uplatnit, neboť výkony veřejné správy nejsou předmětem daně. Je-li přijaté zdanitelné plnění použito pro výkony veřejné správy pouze zčásti a zčásti je využito i pro účely ekonomické činnosti s nárokem na odpočet daně, pak je možné uplatnit částečný odpočet daně podle § 75 nebo § 76 ZDPH.
Přijatá zdanitelná plnění si tedy plátce, který uskutečňuje činnosti s různým režimem DPH, např. obec, musí rozdělit na několik skupin podle účelu jejich použití:
1) pro účely ekonomické činnosti zdanitelné; pokud je použito výhradně pro tyto účely, lze ze souvisejících přijatých zdanitelných plnění uplatnit 100 % odpočet daně (např. dodání vody občanům, zdaňovaný pronájem nebytových prostor apod.),
2) pro účely výkonu veřejné správy; pokud je použito výhradně pro tyto účely, nelze uplatnit žádný odpočet daně (např. správa a údržba veřejných komunikací, veřejné zeleně, veřejného osvětlení apod.),
3) pro ekonomické činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně; pokud je použito výhradně pro tyto účely, nelze uplatnit žádný odpočet daně (např. pronájem bytů občanům nebo jiný osvobozený nájem nemovitých věcí apod.),
4) pro veškeré výše uvedené účely současně (např. režijní výdaje – nákup kancelářských potřeb, externí účetní služby a další); u těchto přijatých zdanitelných plnění lze uplatnit odpočet daně jen v částečné výši, a to postupem podle § 75 nebo § 76 ZDPH, případně postupně oběma způsoby.
NahoruPříklady na roztřídění přijatých zdanitelných plnění
Příklad 1:
Obec, která je plátcem a uskutečňuje i zdanitelná plnění (dodání vody občanům, pronájem nebytových prostor obchodníkovi – plátci DPH), přijala v určitém zdaňovacím období tato zdanitelná plnění od jiných plátců:
a) oprava bytového domu, v němž pronajímá byty občanům (jiné jednotky v bytovém domě nejsou),
b) oprava budovy radnice,
c) oprava vodovodního řadu,
d) oprava veřejného osvětlení.
V případě a) nelze uplatnit odpočet daně, protože přijaté zdanitelné plnění slouží výhradně k uskutečnění ekonomické činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně.
V případě b) lze uplatnit pouze částečný odpočet daně, protože budova radnice slouží u obce, která vykonává výkony veřejné správy a současně ekonomickou činnost s nárokem na odpočet daně i bez nároku na odpočet daně, pro veškeré její činnosti.
V případě c) lze uplatnit odpočet ve 100% výši, protože přijaté zdanitelné plnění slouží výhradně pro účely vlastní zdanitelné činnosti (dodání vody).
V případě d) nelze uplatnit odpočet, protože přijaté zdanitelné plnění slouží výhradně pro účely výkonu veřejné správy, které nejsou předmětem DPH.
Příklad 2:
Příspěvková organizace, plátce DPH, založená obcí především za účelem poskytování služeb výchovy, vzdělávání a naplňování volného času dětí a mládeže, pořádá zájmové kroužky, tábory a školy v přírodě pro děti. Tyto aktivity jsou hrazeny zčásti z příspěvků zřizovatele a zčásti platbami od rodičů. Ve zřizovací listině má povolenou i hospodářskou činnost, jako vedení provozovny občerstvení, zájmové kroužky pro dospělé, pronájmy nebytových prostor, reklamní služby apod. Tato organizace přijala následující zdanitelná plnění od plátců:
a) nákup potravin a nápojů pro provozovnu bufetu,
b) nákup malířských potřeb pro dětský kroužek výtvarné výchovy,
c) nákup sochařské hlíny a dalších potřeb pro kurzy keramiky, které jsou pořádány pro děti i dospělé osoby.
V případě a) lze uplatnit plný odpočet daně, protože přijaté zdanitelné plnění slouží výhradně k uskutečnění zdanitelné ekonomické činnosti.
V případě b) nelze uplatnit odpočet, protože přijaté zdanitelné plnění slouží výhradně k uskutečnění činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně [§ 57 odst. 1 písm. g) ZDPH] – pokud je tato činnost hrazena rodiči. Pokud by byla poskytována bezúplatně s tím, že je financována z příspěvků zřizovatele, pak by nebyla předmětem daně a odpočet by rovněž nebylo možné uplatnit.
V případě c) lze uplatnit pouze krácený odpočet daně, protože přijaté zdanitelné plnění slouží současně k uskutečňování činnosti osvobozené od daně (dětské kroužky – jsou-li hrazeny, viz § 57 ZDPH) i činnosti zdanitelné (kroužky pro dospělé).
… 