Odměna za práci nebyla vždy vyplácena v penězích. Ještě tak dvě tři generace zpátky bylo docela běžné pracovat za jídlo a nocleh. V současné době berou zaměstnanci nepeněžní odměňování pouze jako přilepšení k chtěné a dominantní peněžité části mzdy. Z hlediska daní a pojistného je ovšem zcela zásadní rozdíl mezi naturální složkou mzdy a nepeněžními benefity nad rámec mzdy. Jak je však od sebe odlišit?
NEPENĚŽNÍ NEZNAMENÁ NEHODNOTNÝ
Dlouhodobým a neřešeným problémem daní z příjmů je, že jednoznačně nevymezuje, co považuje za "příjem". Tento zásadní první krok v zákoně chybí, o to více se to v něm hemží dalšími kroky, které komplikují jeho zdanění. Z judikátů českých soudů je patrná snaha navázat věcný obsah pojmu "příjem" na reálné zvýšení hodnoty majetku poplatníka, nicméně i takovéto jasnější kritérium lze v konkrétních případech nahlížet rozdílně. Většina lidí má za to, že zdanitelným příjmem jsou pouze peníze, které nám od někoho přibudou na účtu nebo v kapse. Tyto přirozeně v podnikání a zaměstnání převažují, nicméně předmětem daně z příjmů jsou nepochybně i příjmy nepeněžní dosažené případně také směnou, jak raději výslovně uvádí § 3 odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZDP").
S nepeněžními příjmy je ale v daních z příjmů potíž, a to zejména z již uvedené absence jednoznačné definice základního kamene - "příjmu". Konkrétní příklady se týkají subjektů našeho zájmu – zaměstnanců. Asi nikdo nebude pochybovat o tom, že dani z příjmů podléhá mzda vyplacená zaměstnanci na jeho bankovní účet za vykonanou závislou práci na základě pracovní smlouvy (komplikace na poli mezinárodního daňového práva nechme stranou). Co když ale obdrží od spokojeného zaměstnavatele bonboniéru, knihu, permanentku do fitcentra, rekreační poukaz do lázní nebo k moři, anebo si bude moci se slevou 50 % koupit některý z produktů, které vyrábí či prodává? Všichni asi vnímáme, že jde o majetkový prospěch srovnatelný s dodatečným peněžitým příjmem, takže spíše bude souhlasit s jeho zahrnutím mezi příjmy ze závislé činnosti (nyní ještě neřešíme otázku, zda budou zdaněny nebo případně osvobozeny od daně).
Kromě samotné identifikace (zjištění) nepeněžních příjmů je jejich další vážnou daňovou potíží náležité ocenění. Zdaleka ne vždy lze jednoduše uplatnit obvyklou pořizovací cenu a platit znalce v oceňování je drahé a zdlouhavé. Těmto praktickým problémům s nepeněžními příjmy vychází daňové právo vstříc tak, že je "raději" osvobozuje od daňové povinnosti a tím také od nastíněných starostí, rozhodně na to ale nelze paušálně spoléhat.
DAŇOVÉ VÝHODY NEPENĚŽNÍCH PLNĚNÍ
Ačkoli si tedy nemůžeme být jistí tím, co se kromě mzdy považuje za příjem ze závislé činnosti, tak se z § 6 odst. 1 písm. d) ZDP dozvíme, že do této kategorie patří obecně i příjem plynoucí v souvislosti s výkonem zaměstnání. Což upřesňuje § 6 odst. 3 ZDP tak, že není podstatné, jestli jej dostává přímo zaměstnanec nebo jiná osoba (např. jeho rodinný příslušník), anebo spočívá v jiné formě plnění prováděné zaměstnavatelem za zaměstnance nebo v jeho prospěch. A dále, že příjmem ze závislé činnosti se rozumí rovněž částka, o kterou je úhrada zaměstnance zaměstnavateli za poskytnuté plnění nižší, než je cena "obvyklá", kterou zaměstnavatel běžně účtuje jiným osobám (zákazníkům), nebo cena určená podle zákona o oceňování majetku.
V případě zaměstnanců najdeme v § 6 odst. 9 ZDP obsáhlou a pestrou paletu nepeněžních příjmů souvisejících s jejich závislou činností (zaměstnáním), které jsou osvobozeny od daně z příjmů. To je rozumné v personální praxi náležitě využívat, protože na zbavení se břemene zdanění – a návazně povinného pojistného na sociální a zdravotní pojištění – vydělají oba: zaměstnanec (vyšší čistý příjem) i zaměstnavatel (nižší mzdové náklady). Bohužel ale většina zaměstnanců spíše uvítá jednorázové peněžité přilepšení 20 000 Kč (hrubého) např. v podobě bonusu, příplatku, 13. "letní" mzdy nežli rekreační poukaz na jejich plánovanou letní rodinnou dovolenou v téže hodnotě. Příklad ukáže, že vítězem takového přístupu je státní (veřejná) pokladna.
Příklad č. 1 – Srovnání peněžního a nepeněžního letního přilepšení zaměstnanci
Porovnejme finanční dopady dvou hlavních variant letních odměn zaměstnanců v hodnotě 20 000 Kč:
- Zvýšení mzdy za červen (prémie, 13. mzda), která se odvodově - daňově a pojistně - posuzuje tak jako mzda.
- Nepeněžní benefit v podobě rodinného rekreačního poukazu – který by si zaměstnanec tak jako tak zakoupil. Což sice pro zaměstnavatele není daňově účinné, ale u zaměstnance je osvobozeno od zdanění i pojistného.
Poznámka: Zaměstnanec podepsal Prohlášení k dani a své slevy na dani již plně zužitkoval u mzdy.
V případě volby zaměstnance – zvýšení hrubé mzdy za červen o 20 000 Kč – tedy bude muset k tomuto přilepšení přidat dalších 6 220 Kč ze svých hodně daňově a pojistně zatížených čistých příjmů ze závislé činnosti, aby si mohl vybranou rodinnou dovolenou pořídit. Zatímco při druhé volbě může bez dalšího rovnou balit kufry.
Podstatné ovšem je, aby šlo o nepeněžitý benefit, a nikoli o peněžitý, kam spadá nejen příspěvek na pořízení dovolené, ale i dodatečné proplacení rekreačního poukazu po jeho předložení mzdové účtárně. Peněžitý benefit je totiž v těchto případech (rekreace zaměstnance) zdaněn i zpojistněn jako mzda, přičemž jeho daňová uznatelnost je podmíněna tím, že se k této povinnosti zaměstnavatel zaváže vnitřním předpisem nebo v kolektivní, pracovní či jiné smlouvě, jak vyplývá z § 24 odst. 2 písm. j) bodu 5 ZDP. Zkrátka, aby se jednalo o daňově zvýhodněný nepeněžní benefit, tak zaměstnanci patří do ruky rekreační poukaz, a nikoli peníze. Což nebrání tomu, aby se zaměstnanec částečně finančně podílel na své rekreaci, objednatelem však musí být zaměstnavatel.
NATURÁLNÍ MZDA VERSUS BENEFIT
Ovšem nepeněžní alias naturální formu může mít nejen zaměstnanecký benefit, ale také samotná mzda, resp. její část. Právní regulace v zájmu zaměstnanců, aby je zaměstnavatelé nevypláceli v hřebících, slámě a neprodejných zásobách, najdeme zejména v § 119 ZP:
- Naturální mzdu může zaměstnavatel poskytovat jen se souhlasem zaměstnance a za podmínek s ním dohodnutých, a to v rozsahu přiměřeném jeho potřebám. Zaměstnavatel je povinen zaměstnanci vyplatit v penězích mzdu nejméně ve výši příslušné sazby minimální mzdy nebo příslušné sazby nejnižší úrovně zaručené mzdy.
- Jako naturální mzda mohou být poskytovány výrobky, s výjimkou lihovin, tabákových výrobků nebo jiných návykových látek, výkony, práce nebo služby.
- Výše naturální mzdy se vyjadřuje v peněžní formě tak, aby odpovídala ceně, kterou zaměstnavatel účtuje za srovnatelné výrobky, výkony, práce nebo služby ostatním odběratelům (zákon č. 526/1990 Sb.), obvyklé ceně (zákon č. 151/1997 Sb., nebo částce, o kterou je úhrada zaměstnance za výrobky, výkony, práce nebo služby poskytnuté zaměstnavatelem nižší než obvyklá cena.
A teď dovolte kontrolní otázku. V jakém daňovém režimu bude výše zmíněná letní dovolená pro zaměstnance, když nepůjde o benefit, ale o naturální složku mzdy? Bude to jedno a uplatní se stejný postup – nedaňový náklad zaměstnavatele a u zaměstnance osvobozeno od daně, nebo se posoudí jako mzda, takže pro zaměstnavatele půjde o daňově…
