Judikatura: k § 72 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty.
Použití doktríny esenciálních výdajů nemůže mít v případě daně z přidané hodnoty místo, a to s ohledem na princip nároku na odpočet daně (§ 72 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty). V případě přidané hodnoty totiž nemusí nutně každý náklad představovat přijaté zdanitelné plnění, ze kterého by plynul nárok na odpočet daně, resp. nemusí být nutně na každé uskutečněné zdanitelné plnění vynaloženo přijaté zdanitelné plnění (srov. rozsudek Soudního dvora ze dne 21. 11. 2018, Vădan, C-664/16). (Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 10. 2023, čj. 5 Afs 91/2022-48)
Prejudikatura:
rozsudek Soudního dvora ze dne 21. 11. 2018, Vădan (C-664/16).
Věc:
The President, s. r. o., proti Odvolacímu finančnímu ředitelství o daň z přidané hodnoty, o kasační stížnosti žalobce.
Žalobci byla rozhodnutími Finančního úřadu pro Karlovarský kraj (správce daně) ze dnů 19. 4. a 4. 5. 2018 vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období srpen a říjen 2017, a to z důvodu neuznání odpočtu z vykázaných zdanitelných plnění. Žalovaný rozhodnutím ze dne 12. 11. 2020 odvoláními napadnutá rozhodnutí správce daně potvrdil.
Žalobce proti tomuto rozhodnutí podal žalobu, ve které – mimo jiné – namítal, že mu byla doměřena daň, která nebyla spolehlivě zjištěna na základě dokazování, a proto je třeba na doměřenou daň pohlížet jako na nezákonnou; poukázal na to, že podal daňové přiznání k DPH za srpen 2017 v řádném termínu dne 25. 9. 2017 a v rámci tohoto daňového přiznání deklaroval nadměrný odpočet ve výši 1 535 686 Kč. Ačkoliv byl dne 19. 10. 2017 dle informací uvedených v daňové informační schránce žalobce nadměrný odpočet v tvrzené výši vyměřen, bylo hned 20. 10. 2017 správcem daně vydáno oznámení o zahájení daňové kontroly za zdaňovací období srpen 2017. I přes oznámení o zahájení daňové kontroly byl dne 25. 10. 2017 vyplacen přeplatek odpovídající plné výši nadměrného odpočtu tvrzeného za období srpen 2017. Správce daně nicméně daňovou kontrolu nezahájil a dne 19. 4. 2018 vydal dodatečný platební výměr, na základě kterého doměřil DPH ve výši odpovídající tvrzenému nároku na odpočet ze všech přijatých plnění v rámci zdaňovacího období srpen 2017.
Ve vztahu ke zdaňovacímu období říjen 2017 žalobce dále uvedl, že podal daňové přiznání k DPH, v němž deklaroval nadměrný odpočet v řádném termínu dne 24. 11. 2017. Následně, dne 20. 12. 2017, vydal správce daně oznámení o zahájení daňové kontroly, tuto kontrolu nicméně nezahájil a dne 4. 5. 2018 vydal podle § 87 odst. 5 daňového řádu platební výměr ve výši uplatněného nadměrného odpočtu. Správce daně nestanovil daň dle pomůcek, ale podle dokazování, ačkoli poukazoval na obstrukční jednání žalobce. Dle žalobce měl správce daně stanovit daň podle pomůcek, nikoli dokazováním; k tomu odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 10. 2008, čj. 9 Afs 30/2008-86; v daném případě mělo dojít k situaci, kdy intenzita pochybností dosáhla takového rozsahu, že zcela zatemnila obraz o hospodaření daňového subjektu, zvláště pak v situaci, kdy se žalobce dle tvrzení správce daně měl chovat po celou dobu obstrukčně a znemožňoval řádný výkon správy daní.
Krajský soud v Plzni rozsudkem ze dne 1. 2. 2022, čj. 57 Af 6/2021-92, žalobu zamítl. Neshledal pochybení správce daně, stanovil-li daň dokazováním a nikoli podle pomůcek, a to i přes nesoučinnost a obstrukční jednání žalobce.
Krajský soud konstatoval, že předmětem sporu byla otázka (ne)zákonnosti napadeného rozhodnutí, resp. jemu předcházejících prvostupňových rozhodnutí, jimiž byla žalobci doměřena (za zdaňovací období srpen 2017), resp. vyměřena (za zdaňovací období říjen 2017) DPH, a to z důvodu, že správce daně neuznal všechny odpočty DPH nárokované za předmětná dvě zdaňovací období, když v části žalobce nesplnil formální podmínku nároku na odpočet dle § 73 odst. 1 písm. a) zákona o dani z přidané hodnoty (tj. vůbec nedoložil daňové doklady) a ve zbývající části nesplnil podmínku uplatnitelnosti nároku na odpočet DPH dle § 72 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty (nevyvrátil pochybnosti správce daně o reálnosti deklarovaného smluvního vztahu a faktické existenci zdanitelného plnění, k němuž se vztahovaly v odvolacím řízení doložené daňové doklady).
Při posouzení oprávněnosti způsobu stanovení daně vycházel z četné relevantní judikatury Nejvyššího správního soudu, zejména poukázal na usnesení rozšířeného senátu ze dne 19. 1. 2016, čj. 4 Afs 87/2015-29, č. 3418/2016 Sb. NSS, a dále na rozsudek ze dne 18. 11. 2020, čj. 1 Afs 206/2020-39, v něm soud zdůraznil, že stanovení daně je založeno na přednosti procesního postupu stanovení daně dokazováním; pokud však nastane taková absence důkazních prostředků, že daň již za pomocí důkazů stanovit nelze, nastupuje v pořadí druhý, náhradní způsob stanovení daně podle pomůcek. Krajský soud konstatoval, že žalobce nepředložil žádné daňové doklady prokazující uplatněné nároky na odpočet DPH, a tudíž neprokázal základní podmínku pro uznání nároku na odpočet DPH ve smyslu § 73 odst. 1 písm. a) zákona o dani z přidané hodnoty. Tudíž správce daně postupoval zcela správně, pokud uplatněné nároky na odpočet neuznal a daňovou povinnost stanovil na základě zjištěných zdanitelných plnění bez takto uplatněných nároků na odpočet. V dané fázi daňového řízení bylo zřejmé, že nárok na odpočet nelze žalobci přiznat (pro nesplnění základní zákonné podmínky), a tudíž i bez součinnosti s ním bylo možno stanovit daň dokazováním.
V kasační stížností žalobce (stěžovatel) označil za zásadní společný argument pro celé řízení nezákonně stanovenou daňovou povinnost vycházející z nezákonného řízení vedeného jak prvostupňovým správcem daně, tak žalovaným.
Stěžovatel namítal, že v obou případech správce daně vyměřil (doměřil) daň na základě dokazování. Výsledkem stanovení daně správcem daně bylo vyměření daně na výstupu ve výši deklarované stěžovatelem, protože správce daně neměl o uskutečnění a povaze těchto plnění, kterými de facto jsou hotelové služby, žádné relevantní pochybnosti. U daně na vstupu dosáhly pochybnosti správce daně takové intenzity, že neuznal byť jediný stěžovatelem deklarovaný nárok na odpočet, a to ani v částečné výši, která mohla být nesporná; to vše s odkazem na pochybnosti správce daně vůbec o realizaci deklarovaných přijatých plnění. Tuto argumentaci považoval stěžovatel za čistý protimluv. Bylo jistě nesporné, že aby mohl stěžovatel provozovat hotel, a uskutečnit tak pro své hosty a jiné klienty zdanitelná plnění, která navíc správce daně považoval za nesporná, musel pro zajištění lidských, materiálních a jiných zdrojů pro tyto služby nějaká plnění přijmout od jiných subjektů. Důvod, proč správce daně odpočty z těchto přijatých plnění nepřiznal, spatřoval správce daně ve formální absenci prokázání nároku na odpočet primárně pomocí předložených daňových dokladů. Dle stěžovatele však proti tomuto formálně právnímu pojetí uplatňování nároku na odpočet, který vychází z gramatického výkladu ustanovení zákona, bylo v konkrétním případě potřeba postavit materiální cíle a pojetí správy daní (cílem správy daní je podle § 1 odst. 2 daňového řádu správné zjištění a stanovení daní a zajištění jejich úhrady; srov. rozsudek NSS ze dne 21. 9. 2007, čj. 5 Afs 148/2006-50, podle kterého při výběru daní nelze vycházet pouze z fiskálního zájmu státu, ale cílem musí být vybrání daně ve výši správně stanovené). Stěžovatel poukázal na to, že nárok na odpočet nemusí být vždy nutně vázán na předložení daňového dokladu, zejména v situacích, ve kterých nedojde ke stanovení daně na základě standardního dokazování. Stěžovatel nezastíral, že v rámci řízení u správce daně nepředložil žádný doklad nebo dokument, nicméně je základní povinností správce daně stanovit daň ve správné výši. To dle názoru stěžovatele znamená stanovit ji nejen v souladu s kogentními ustanoveními zákona a konstantní judikaturou, ale i v souladu s principy zdanění v rámci té které daně, a to alespoň v hrubých rysech. V tomto konkrétním případě však správce daně ostentativně ignoroval principy zdanění v rámci DPH a stanovil daň dokazováním, byť měl pochybnosti o veškerých plněních na vstupu. V důsledku této skutečnosti měl správce daně přejít na pomůcky, aby pochybnosti překonal a mohl stanovit daň v souladu s předmětem zdanění v rámci DPH.
Stěžovatel v kasační stížnosti komentoval rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 8. 2013, čj. 5 Afs 55/2012-43, z něhož krajský soud vycházel. V polemice s tímto judikátem uvedl, že je možné mít pochybnost pouze ohledně dílčích plnění týkajících se daně na vstupu. Na rozdíl od tehdejšího rozhodujícího senátu se však domníval, že dojde-li ke zpochybnění a následnému nepřiznání veškerého nároku na odpočet, pak tím není možné říci, že nedošlo k zatemnění obrazu o hospodaření daňového subjektu. S uvedeným názorem stěžovatel souhlasil jenom za předpokladu, že je zpochybněna pouze dílčí část odpočtu a není zpochybněna deklarovaná přidaná hodnota jako celek nebo její esenciální část. Stěžovatel nesouhlasil s dílčím závěrem, že se koncepce minimálních nutných nákladů v rámci nepřímých daní neuplatní. Stěžovatel dále komentoval rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 1 Afs 206/2020-39, na který krajský soud rovněž na podporu své argumentace odkázal. Na rozdíl od…
