Bezúročné a nízkoúročené zápůjčky ve vybraných situacích, např. u spojených osob

4.31.3.4

Bezúročné a nízkoúročené zápůjčky ve vybraných situacích, např. u spojených osob

Ing. Vlasta Martišková

Popis operace:

Nejčastější formou získání peněžních prostředků do podnikání, při realizaci investičních záměrů ať fyzických osob nebo obchodních korporací je forma peněžité zápůjčky na základě smlouvy o zápůjčce, která je velmi blízká smlouvě o úvěru, avšak s určitými odlišnostmi. Smlouvou o zápůjčce může být přenechána jakákoli zastupitelná věc, tak, aby ji užil podle libosti a po čase vrátil věc stejného druhu (na rozdíl od smlouvy o úvěru, kdy lze přenechat pouze peněžité prostředky). Okruh věcí, které je zápůjčkou možno přenechat, je širší než u úvěru. U smlouvy o úvěru je třeba sjednat povinnost úvěrovou, zaplatit úroky z přenechaných peněžních prostředků. Právní úprava smlouvy o zápůjčce neobsahuje tento požadavek. Podle ujednání jednotlivých stran, lze sjednat smlouvu o zápůjčce jak úplatnou, tak i bezúplatnou. Právní úprava v občanském zákoníku nepředepisuje formu smlouvy o zápůjčce, proto smlouva nemusí být písemná, ale pro daňové účely je doporučena písemná forma.

Smlouva o zápůjčce vyžaduje, aby zapůjčitel vydlužiteli věc přenechal, teprve přenecháním věci vzniká smlouva o zápůjčce. Bez přenechání věci by smlouva o zápůjčce vůbec nevznikla. Povinností vydlužitele je po čase vrátit věc stejného druhu. Určení času, po kterém je vydlužitel povinen věc zapůjčiteli vrátit, může být smluveno přímo ve smlouvě o zápůjčce, jinak je splatnost dluhu závislá na vypovězení zápůjčky, pokud není ujednáno, tak je splatnost 6 týdnů (§ 2393 odst. 1 OZ).

Smluvní strany si mohou sjednat i způsob splnění dluhu při vrácení věci (předání věci zapůjčiteli v místě bydliště či sídle, bezhotovostní převod peněz na účet apod.), jinak se postupuje podle obecných pravidel stanovených pro způsob plnění dluhu (§ 1926 a násl. OZ).

Vrácení zápůjčky ve splátkách – pokud je ujednáno ve smlouvě, tak zapůjčitel může od smlouvy odstoupit a požadovat splnění dluhu i s úroky při prodlení vydlužitele s vrácením více než dvou splátek nebo jedné splátky po dobu delší než tři měsíce (§ 2394 OZ) před sjednaným dnem splatnosti.

Další náležitosti smlouvy o zápůjčce, např.:

• určení času, na který je předmět zápůjčky přenecháván, resp. o smluvení způsobu, jak se tento čas určí;

• účel, ke kterému je předmět zápůjčky přenecháván – v tomto případě jde o omezení libovůle vydlužitele užívat přenechanou věc (účel použití peněžních prostředků);

• vrácení zápůjčky v jiné než poskytnuté měně (např. byly poskytnuty USD a vráceny mají být koruny české) a ujednání způsobu určení hodnoty peněžní částky v jiné než poskytnuté měně například odkazem na kurzovní lístek některé banky;

• sjednání úroků u peněžité zápůjčky (také u zápůjčky cenných papírů), příp. způsob určení výše úroků.

Majetkový prospěch je jedním z typů bezúplatného příjmu poplatníka, podléhá dani z příjmů, avšak za splnění určitých podmínek může být od daně osvobozen. Obecně se dá říct, že se jedná o příjmy, které vznikají příjemci majetkového prospěchu bez protiplnění.

Zápůjčky členíme na:

• bezúročné,

• úročené/nízkoúročené.

 NahoruZápůjčka bezúročná

Zápůjčka může být i bezúročná, avšak s daňovými odlišnosti, jak u zaměstnanců, kterým poskytl bezúplatné peněžní prostředky zaměstnavatel, tak u fyzických a právnických osob v případě poskytnutí peněžních prostředků do podnikání.

Zúčastněné strany u bezúročné smlouvy o zápůjčce

1. zapůjčitel (věřitel)
2. zapůjčiteli vzniká pohledávka ve výši zapůjčených prostředků (jistiny),
3. zapůjčitel nemá ve svých výnosech zaúčtovaný žádný výnosový úrok, protože zápůjčka podle občanského zákoníku může být sjednána i jako bezúročná,
4. při smlouvách uzavřených mezi spojenými osobami je nutné se zabývat otázkou zásady "obvyklých cen".
5. vydlužitel (dlužník)
6. vydlužiteli vzniká závazek ve výši zapůjčených prostředků (jistiny),
7. vzniká majetkový prospěch, který je předmětem daně z příjmů, v některých případech od daně osvobozený.

Bezúročné zápůjčky poskytnuté zaměstnanci [§ 6 odst. 9 písm. r) ZDP]

Režim zdanění:

• Od daně z příjmů je osvobozen majetkový prospěch (bezúplatný příjem) od téhož zaměstnavatele plynoucí zaměstnanci z titulu majetkového prospěchu při bezúročné zápůjčce až do úhrnné výše jistin 300 000 Kč.

• Majetkový prospěch z bezúročné zápůjčky přesahující 300 000 Kč je u zaměstnance zdanitelným příjmem, a to ve výši úroku obvyklého, který přesahuje tento limit.

Majetkový prospěch z těchto bezúročných zápůjček přesahujících výši jistin 300 000 Kč vypočtený za jednotlivé kalendářní měsíce se oceňuje podle ustanovení § 6 odst. 3 ZDP, a to podle oceňovacího zákona. Majetkový prospěch se zahrnuje do základu daně alespoň jednou za zdaňovací období, a to nejpozději při zúčtování mzdy za měsíc prosinec. Zaměstnavatel musí provést dodanění v kalendářním roce, kdy k nadlimitnímu majetkovému prospěchu došlo, tj. v roce, za který úroky z nadlimitní částky 300 000 Kč vznikly.

Podle ustanovení § 40 odst. 5 ZOK – obchodní korporace nesmí poskytnout bezúplatné plnění, tj. i bezúročnou výpůjčku svým společníků a osobám jím blízkým (až na určité výjimky). V případě úročené zápůjčky výše úroku musí odpovídat cenám obvyklých podle ustanovení § 23 odst. 7 ZDP, tj, výše úroku by měla odpovídat úrokům sjednaným v běžných obchodních vztazích mezi nespojenými osobami. Pokud byla bezúročná zápůjčka sjednána, hrozí sankce jednateli, neboť by porušil podmínky péče řádného hospodáře.

 NahoruBezúročné zápůjčky u vydlužitele

U právnických osob podle ustanovení § 19 odst. 1 písm. b) ZDP je příjem v podobě majetkového prospěchu osvobozen, pokud příjmy z tohoto majetkového prospěchu v úhrnu od stejné osoby nepřesáhnou ve zdaňovacím období nebo v období, za které se podává daňové přiznání částku 100 000 Kč. V tomto případě se jedná o souhrnný limit bezúplatných příjmů:

• u vydlužitele při bezúročné zápůjčce,

• vypůjčitele při výpůjčce a

• výprosníka při výprose.

U fyzické osoby podle ust. § 4a písm. m) ZDP bod 4 platí, že úhrn příjmů v podobě majetkových prospěchů od téhož poplatníka je osvobozen do částky 100 000 Kč (obdobně limit u bezúplatných příjmů u právnických osob). Pokud však přesáhne za zdaňovací období částku 100 000 Kč, jsou zdanitelným příjmem všechny tyto příjmy, nikoliv pouze částka přesahující uvedený limit (blíže Pokyn – D-59).

Úrok ze zápůjčky u fyzických osob je zdaňován podle ustanovení § 8 odst. 1 písm. g) ZDP. Tento příjem nesnížený o výdaje je dílčím základem daně.

 NahoruObvyklá výše úroku u bezúročné zápůjčky

Pokud vydlužitel za podmínek stanovených v OZ uzavře smlouvu o bezúročné zápůjčce a jistinu přijme, nevzniknou mu žádné úrokové náklady. Bezúročnou zápůjčkou vznikne však majetkový prospěch, který se ocení ve výši obvyklého úroku, který by byl v případě úročené zápůjčky poplatníkem placen.

O hodnotu neosvobozeného majetkového prospěchu podle § 19b odst. 1 písm. d) ZDP obchodní korporace zvýší základ daně, a to v souladu s § 23 odst. 3 písm. a) ZDP bod 14, pokud o něm neúčtuje ve výnosech. V případě, že hodnota tohoto majetkového prospěchu je použita pro účely dosažení, zajištění a udržení příjmů, je oprávněna o tuto hodnotu základ daně snížit podle § 23 odst. 3 písm. c) ZDP bod 8.

Pokud korporace přijme bezúročnou zápůjčku od svého společníka, pak majetkový prospěch poplatníkovi nevzniká a povinnost úpravy základu daně odpadá.

 NahoruSpojené osoby

Bezúročné zápůjčky a nízkoúročené jsou obvykle v hledáčku správců daně při daňových kontrolách, neboť se nejčastěji týkají spojených osob, proto je potřeba se jimi zabývat a předejít problémům při daňových kontrolách.

Spojené osoby rozlišujeme podle ustanovení § 23 odst. 7 ZDP v závislosti na jejich propojení na dvě kategorie:

1. kapitálově spojené osoby, a
2. jinak spojené osoby.

Při zápůjčkách mezi spojenými osobami je proto potřeba použít princip tržního odstupu, který je rovněž upraven v ustanovení § 23 odst. 7 ZDP. U…